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Nach § 238 Abs. 1 HGB ist jeder Kaufmann verpflichtet, „Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen“. Der Begriff „Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung“ wird zwar im Handelsgesetz verwendet, dort aber nicht unmittelbar definiert. Es handelt sich um einen sogenannten unbestimmten Rechtsbegriff, dessen Konkretisierung durch Rechtsprechung, Vertreter der Betriebswirtschaftslehre und fachkundige Praktiker erfolgt. Ein wesentlicher Vorteil dieses unbestimmten Rechtsbegriffs ist die Möglichkeit der Anpassung und Verfeinerungen der Methoden des betrieblichen Rechnungswesens an Veränderungen der Umwelt (z. B. Einsatz IT-gestützter Buchhaltungsprogramme).

Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB)

Im Laufe der Zeit haben sich folgende Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung herausgebildet:

• Richtigkeit und Willkürfreiheit

Die einzelnen Buchungen müssen mit realen Sachverhalten übereinstimmen und den Geschäftsvorfällen entsprechend bezeichnet werden. Die Werte müssen unter Berücksichtigung der Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung korrekt ermittelt werden. Werden Schätzwerten verwendet (z. B. für den Ausweis von Pensionsrückstellungen), müssen diese innerhalb objektiv bestimmbarer sachbezogener Grenzen ermittelt werden.

• Klarheit (Qualität der äußeren Gestaltung)

Dieser Grundsatz regelt die Form der Aufzeichnung der Geschäftsvorfälle sowie die Darstellung der Bilanz und der GuV. Geschäftsvorfälle, Bilanzpositionen und Erfolgsbestandteile müssen eindeutig bezeichnet und so geordnet sein, dass sie verständlich und übersichtlich sind. Daraus werden zwei wichtige Prinzipien abgeleitet:

– Einzelbewertung: Vermögensgegenstände und Schulden müssen im Rahmen der Erstellung der Bilanz einzeln erfasst und einzeln bewertet werden.

– Saldierungsverbot: Grundsätzlich dürfen Aktiv- und Passivposten sowie Aufwände und Erträge nicht miteinander verrechnet werden.

• Vollständigkeit

Alle Wertänderungen stellen buchungspflichtige Geschäftsvorfälle dar, die erfasst werden müssen. Aus dem Grundsatz der Vollständigkeit leitet sich die Pflicht zur Durchführung einer Inventur und zur Aufstellung des Inventars ab (§ 240 HGB). Darüber hinaus müssen auch mögliche Risiken erfasst werden, soweit sie heute hinreichend bekannt sind. Dies erfolgt in Form von Bildung von Rückstellungen. Außerdem leitet sich aus diesem Grundsatz die Forderung ab, dass die Schlussbilanz des alten Jahres und die Anfangsbilanz des neuen Jahres identisch sein müssen.

• Abgrenzungsgrundsätze

Ziel der Abgrenzungsgrundsätze ist eine periodengerechte Ermittlung des Gewinns. Neben einer Abgrenzung unter zeitlichen Aspekten erfolgt auch eine sachliche Abgrenzung.

Eine zeitliche Abgrenzung (§ 250 HGB) erfolgt dann, wenn Einnahmen und Ertrag bzw. Ausgaben und Aufwendungen nicht im selben Geschäftsjahr liegen. Voraussetzung dafür ist, dass es sich um GuV-relevante Geschäftsvorfälle mit einem strengen Zeitraumbezug handelt, z. B. Mieteinnahmen und -ausgaben, Zinseinnahmen und -ausgaben oder Versicherungen. Die Aufwendungen bzw. Erlöse sind entsprechend zeitanteilig zu periodisieren. Dazu werden in der Bilanz Rechnungsabgrenzungsposten (RAP) gebildet. Der aktive Rechnungsabgrenzungsposten (aRAP) beinhaltet Ausgaben des Berichtsjahres, die im Folgejahr zu Aufwand werden, der passive Rechnungsabgrenzungsposten (pRAP) beinhaltet Einnahmen des Berichtsjahres, die im Folgejahr zu Erlösen werden.

Bei der sachlichen Abgrenzung wird die Frage geklärt, wann Erlöse und Aufwendungen einer Periode zugerechnet werden können. Erlöse können in einer Periode erst dann GuV-wirksam gebucht werden, wenn die Lieferung erfolgte bzw. die Dienstleistung erbracht und die Rechnung gestellt worden ist (Realisationsprinzip). Im Gegensatz dazu müssen Aufwendungen bereits GuV-wirksam so früh wie möglich erfasst werden, also bereits dann, wenn sie mit ausreichender Sicherheit bekannt sind, auch wenn sie noch nicht eingetreten sind (Imparitätsprinzip).

• Grundsatz der Stetigkeit

Ziel des Grundsatzes der Stetigkeit ist es, dass die Jahresabschlüsse über die Zeit hinweg vergleichbar sind. Zum einen sollen die Gliederungsbegriffe und Gliederungsschemata (formelle Bilanzkontinuität), zum anderen die Verfahren und Bewertungen der Mengen und Werte der einzelnen Posten über die Zeit hinweg gleich sein (materielle Bilanzkontinuität).

• Grundsatz der Vorsicht

Der im HGB verankerte Gläubigerschutzgedanke prägt sehr stark die Regeln für Ansatz und Bewertung der Bilanzpositionen: Danach rechnet sich der vorsichtige Kaufmann eher schlechter, als er ist. Durch die daraus resultierende vorsichtige Gewinnermittlung wird die Haftungssubstanz des Unternehmens eher gestärkt.

• Grundsatz der Unternehmensfortführung

Dieser Grundsatz (§ 252 Abs. 1 HGB) ist vor allem für die Bewertung von Vermögen und Kapital ausschlaggebend, da davon ausgegangen wird, dass das Unternehmen und die Unternehmensführung auf Dauer angelegt sind.