Читать книгу Multilaterales Instrument - Florian Haase - Страница 56

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Art 3 Abs 1 betrifft die Konstellation des Einkünftebezugs durch einen Rechtsträger, welcher jedenfalls in einem der beteiligten Vertragsstaaten für steuerliche Zwecke als transparent einzustufen ist. Der Normzweck besteht darin zu gewährleisten, dass die Abkommen in diesen Fällen angemessene steuerliche steuerlichen Konsequenzen hervorbringen, welche im Einklang mit den Erkenntnissen des OECD-BEPS-Projekts stehen. Es soll einerseits verhindert werden, dass die Ausnutzung subjektiver Qualifkationskonflikte deshalb zu einer doppelten Nichtbesteuerung führt, da keiner der beteiligten Vertragsstaaten die Einkünfte der hybriden Gesellschaft nach seinem Recht der Besteuerung unterwirft. Andererseits geht es jedoch auch darum sicherzustellen, dass die Abkommensvorteile in angemessenen Fallgestaltungen gewährt werden.[12]

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Im Rahmen des finalen Berichts zu BEPS-Aktionspunkt 2[13] unterbreitet die OECD einen konkreten Vorschlag zur Ergänzung von Art 1 OECD-MA um einen zweiten Abs, welcher sich nun nahezu wortgleich in Art 3 Abs 1 wiederfindet. Art 3 Abs 1 enthält lediglich terminologische Änderungen, um zu gewährleisten, dass der Wortlaut im MLI mit den im OECD-MA verwandten Begrifflichkeiten übereinstimmt.[14] Konkretisiert wird die neue Vorschrift durch einen Entwurf der Änderung des bestehenden MK (Abschnitte 26.3-26.16), welcher gleichsam dem finalen OECD-Bericht entnommen werden kann.

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Die OECD erkannte derweil schon lange vor Initiierung des BEPS-Prozesses, dass Subjektqualifikationskonflikte in der abkommensrechtlichen Praxis zu besonders komplexen Herausforderungen führen. Konkret finden die Diskussionen zu BEPS Aktionspunkt 2 ihren gedanklichen Ursprung in den vorangegangenen Arbeiten zum OECD Partnership Report von 1999,[15] welche in den OECD-Musterkommentar (2000) übernommen wurden.[16] Die vorgeschlagene Neuregelung des Art 3 Abs 1 verfolgt mithin keinen völligen neuen Lösungsansatz, sondern beruft sich vielmehr auf die Erkenntnisse des Partnership Reports, welcher nach wie vor als Auslegungshilfe herangezogen werden kann.[17] Auch die dt Finanzverwaltung teilte bislang das dem Art 3 Abs 1 zugrunde liegende Abkommensverständnis.[18]

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Abweichungen zum Partnership Report ergeben sich in zweierlei Hinsicht: Einerseits ist der Anwendungsbereich von Art 3 Abs 1 im Vergleich zum Partnership Report enger gefasst, nachdem lediglich auf die steuerliche Behandlung im Quellenstaat abgestellt wird. Die Lösung von Qualifikationskonflikten im Ansässigkeitsstaat wird dagegen nicht thematisiert.[19] Andererseits erschöpft sich der Partnership Report auf Zurechnungskonflikte im Zusammenhang mit Personengesellschaften. Diese Lücke suchte die OECD nun zu schließen, indem auch weitere Rechtsgebilde wie etwa Trusts oder Investmentfonds in den Anwendungsbereich von Art 3 Abs 1 fallen sollen.[20] Davon abgesehen bezweckt die Neuregelung des Art 3 Abs 1 ein weiteres Ziel. Vor dem Hintergrund, dass die Ergebnisse des Partnership Reports nicht in den Abkommenstext selbst, sondern lediglich in den MK Eingang fanden, war die Bindungswirkung seitdem umstritten. Die Umsetzung erfolgte in den OECD-Mitgliedstaaten demzufolge uneinheitlich. Die damit einhergehende Rechtsunsicherheit sollte nunmehr durch Aufnahme einer ausdrücklichen Regelung beseitigt werden.[21]

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Adressat der Vorschrift des Art 3 Abs 1 ist allein der Quellenstaat. Die OECD verfolgt dabei den Gedanken, dass nur jene Personen zu einer Inanspruchnahme von Abkommensvergünstigungen berechtigt sein sollen, die im anderen Vertragsstaat mit den fraglichen Einkünften der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen. Die Abkommensberechtigung wird insoweit an die zusätzliche Voraussetzung geknüpft, dass der Ansässigkeitsstaat nach seinem nationalen Steuerrecht die Besteuerungskompetenz in Bezug auf die in Rede stehenden Einkünfte beansprucht. Nur soweit diese Bedingung im Einzelfall erfüllt ist, verpflichtet dies den Quellenstaat zu einer Reduktion der Quellensteuer.[22]

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Beispiel:[23]

Eine im Staat A ansässige Gesellschaft (A-Corp.) hält 100 % der Anteile an einer im Staat B ansässigen B-Corp. Während B-Corp. in Staat B als steuerlich transparent angesehen wird, qualifiziert Staat A die B-Corp. als eigenständiges Steuersubjekt. Erzielt B-Corp. nun aus dem Staat B stammende Einkünfte (bspw Lizenz- oder Zinseinkünfte), führt dies dazu, dass Staat A die Einkünfte erst iRe späteren Gewinnverwendung besteuert. In Ermangelung einer dem Art 3 Abs 1 entspr Regelung würde Staat B hingegen eine Quellensteuerreduktion gewähren, nachdem die Einkünfte nach seiner Rechtswertung von einer in Staat A ansässigen Person bezogen werden.