Читать книгу Некоторые вопросы осуществления и поддержки инновационной активности в российской практике - А. В. Киреева - Страница 5

Нормами ч. 2 ст. 10 Закона № 380-Ф3 предусмотрена ответственность участников партнерства за невнесение вклада (его части) в складочный капитал партнерства, если соглашением об управлении партнерством предусмотрено его последовательное внесение.

Неисполнение участником обязанности по первоначальному внесению вклада (его части). Согласно п. 1 ч. 2 ст. 10 Закона № 380-Ф3, участник, не исполнивший обязанность по первоначальному внесению вклада (его части) в складочный капитал партнерства, обязан уплатить проценты, начисляемые на сумму его задолженности исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, а также неустойку в размере 10 % годовых с невнесенной части вклада за каждый день просрочки, если иное не установлено соглашением об управлении партнерством.

Норма п. 1 ч. 2 ст. 10 Закона № 380-Ф3 разграничивает понятия «неустойка» и «проценты», которые должны быть начислены исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ. Следует обратить внимание, что базой для начисления неустойки является размер невнесенной части вклада, тогда как для начисления процентов базой служит сумма задолженности участника. Из прочтения указанной нормы можно сделать вывод, что сумма задолженности отличается от невнесенной части вклада суммой подлежащей уплате неустойки. Вместе с тем этот вывод не является однозначным. Представляется, что для устранения данной неопределенности порядок начисления санкций при неисполнении участником обязанности по первоначальному внесению вклада (его части) в складочный капитал партнерства должен быть четко прописан в соглашении об управлении партнерством.

Кроме того, законом не определено, кто является получателем процентов и неустойки, взыскиваемых с участника, не исполнившего свои обязательства по первоначальному внесению вклада в складочный капитал партнерства или его части[17]. Это может быть само партнерство как юридическое лицо, перед которым участник не выполнил свои обязательства по формированию складочного капитала, или же другие участники партнерства, добросовестно исполнившие свои обязанности по формированию складочного капитала партнерства, которым при определенных обстоятельствах придется докапитализировать компанию. В последнем случае должен быть также установлен порядок распределения сумм процентов и неустойки между добросовестными участниками.

В бухгалтерском учете причитающиеся организации (партнерству или его участнику) суммы санкций в соответствии с ПБУ 9/99 относятся к прочим доходам. Они принимаются к учету в суммах, присужденных судом или признанных должником в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником. Для учета задолженности недобросовестного участника по выплате процентов и неустойки используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»[18], который дебетуется в корреспонденции со счетом 91 (субсчет 1 «Прочие доходы»). При уплате участником партнерства причитающихся сумм счет 76 кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Для участника, не исполнившего своей обязанности по первоначальному внесению вклада в складочный капитал партнерства или его части, суммы причитающихся к уплате санкций в соответствии с ПБУ 10/99 относятся к прочим расходам. Они учитываются по кредиту счета 76 (субсчет 2 «Расчеты по претензиям») в корреспонденции со счетом 91 (субсчет 2 «Прочие расходы»). Выплата процентов и неустойки отражается по кредиту счетов учета денежных средств в корреспонденции со счетом 76.

В налоговом учете суммы причитающихся к получению организацией (партнерством или его участником) процентов и неустойки увеличивают налогооблагаемую прибыль на основании п. 3 ст. 250 НК РФ.

Датой получения внереализационных доходов в виде штрафов, пеней и /или иных санкций, согласно подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, считается дата их признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда. Таким образом, если рассматривать внесудебный порядок признания санкций, налогооблагаемый доход организаций – получателей процентов и неустойки будет увеличиваться только на ту сумму, которая признана партнером-должником. Эта сумма должна фиксироваться документально, что подтверждает факт нарушения последним договорных обязательств и является основанием для ее включения в состав доходов у получателя санкций[19].

Если получателем является физическое лицо – участник партнерства, то полученные суммы процентов и неустойки признаются его доходами, которые подлежат обложению налогом на доходы физических лиц, так как отвечают признакам экономической выгоды[20],[21].

У участника – организации, которая должна выплатить проценты и неустойку, соответствующие суммы, признанные ею или подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу, согласно подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, относятся к внереализационным расходам и, таким образом, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Если же участником, не исполнившим обязанность по первоначальному внесению вклада (его части) в складочный капитал партнерства, является физическое лицо, то ему не удастся снизить свои обязательства по налогу на доходы физических лиц за счет сумм причитающихся к уплате санкций, поскольку гл. 23 НК РФ соответствующие положения не предусмотрены.

Неисполнение участником обязанности по последующему внесению части вклада. Согласно п. 2 ч. 2 ст. 10 Закона № 380-ФЗ, если участник партнерства не исполнил своей обязанности по последующему внесению части вклада в складочный капитал партнерства, обязательство по внесению доли в складочный капитал распределяется среди других участников партнерства пропорционально размеру или стоимости принадлежащих им долей в складочном капитале партнерства, и часть доли недобросовестного участника, соответствующая невнесенной части вклада, переходит к другим участникам.

Приведем пример. Предположим, партнерство создают четыре учредителя. Размер вклада первого из них составляет 2 млн руб., второго – также 2 млн руб., третьего – 6 млн руб. и четвертого – 8 млн руб. Свои обязательства не исполнил только четвертый участник, вложив в складочный капитал партнерства 50 % причитающейся к внесению доли, оставшуюся часть в сумме 4 млн руб. он так и не внес. Она будет распределена между тремя остальными участниками в соотношении 20, 20, 60 %, соответственно. Это значит, что два участника должны будут внести в складочный капитал еще по 800 тыс. руб., а один – 2,4 млн руб.

Операции по распределению неоплаченной доли не исполнившего своего обязательства учредителя между другими участниками хозяйственного партнерства должны отражаться по аналитическим счетам, открытым к счету 75 по учредителям. В синтетическом учете показывается совокупный размер задолженности участников по формированию складочного капитала, который в рассматриваемой ситуации не меняется, поэтому перераспределение непогашенной доли между участниками будет отражено только в данных аналитического учета.

Налоговых последствий в данной ситуации не возникает, поскольку, как было показано выше, операции, связанные с формированием складочного капитала организации, в налоговой базе, как правило, не учитываются. При этом перераспределение обязательств по последующему внесению части вклада в складочный капитал не может рассматриваться как реализация долей участия одного учредителя партнерства другим, так как речь идет о непогашенных долях.