Читать книгу Aktuelle Besteuerungsfragen für Krankenhäuser und Krankenhausträger - Ralf Klaßmann - Страница 25

Zuwendungen an Mitglieder oder Gesellschafter von steuerbegünstigten Einrichtungen müssen auf sog. bloße Annehmlichkeiten, wie sie im Rahmen der Betreuung von Mitgliedern allgemein üblich und nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen sind, beschränkt sein.³¹³ Dies ist Ausfluss des sog. »Bagatellvorbehaltes «, unter dem die Vorgaben des § 55 Abs. 1 AO stehen³¹⁴, und gilt insbesondere für Zuwendungen in der Form von kostenloser oder verbilligter Bewirtung bei internen Veranstaltungen, z. B. bei Mitgliederversammlungen oder Vorstandssitzungen, und für Sachgeschenke aus persönlichen Anlässen.

Absolute (feste betragsmäßige) Obergrenzen im Hinblick auf die Angemessenheit von derartigen Annehmlichkeiten (bzw. Aufmerksamkeiten) hat die Finanzverwaltung (bisher) nicht festgelegt. Steuerbegünstigte Körperschaften sollten generell darauf achten, dass sie in dieser Sache »die Kirche im Dorf lassen«, also nur angemessene Aufwendungen tragen.³¹⁵

Es ist sicher sinnvoll, sich prinzipiell an den Regelungen der Lohnsteuer-Richtlinien 2015 zu orientieren.³¹⁶ Dort wird in Richtlinie 19.6 Abs. 1 Satz 2 LStR 2015 geregelt, dass Sachzuwendungen bis zu einem Wert von 60,00 Euro³¹⁷, z. B. in der Form von Blumen, Genussmitteln (z. B. Frühstückskorb)³¹⁸, einem Buch oder einem Tonträger, die einem Arbeitnehmer aus Anlass eines besonderen persönlichen Ereignisses (auch eines Angehörigen) zugewendet werden, keine lohnsteuersteuerlichen Konsequenzen auslösen, ebenso wenig die Überlassung von Getränken und Genussmitteln zum Verzehr im Betrieb sowie (bis zu einem Wert von 60,00 Euro) die unentgeltliche oder verbilligte Gewährung von Speisen zum Verzehr im Betrieb anlässlich und während eines außergewöhnlichen Arbeitseinsatzes, z. B. während einer außergewöhnlichen betrieblichen Besprechung oder Sitzung.³¹⁹

Im Schrifttum wird hierzu angemerkt, dass Sachzuwendungen im Einzelfall auch die vorgenannten Werte überschreiten dürfen, eben weil der Bundesfinanzminister keine absoluten Grenzen festgelegt hat.³²⁰ Dann wird das zuständige Finanzamt aber argumentativ von der Angemessenheit überzeugt werden müssen.³²¹

Die Angemessenheit wird im Einzelfall von verschiedenen Faktoren abhängen, z. B. von der Bedeutung des Anlasses, vom Grad der Inanspruchnahme des Beschenkten durch die Körperschaft sowie von der Struktur und der Größe der Körperschaft.³²²

Die Verwendung von Mitteln für den Kauf eines Kranzes anlässlich der Beerdigung eines Mitglieds (oder eines Organs des Krankenhausträgers) ist generell gemeinnützigkeitsunschädlich.³²³

Geldgeschenke an Mitglieder (oder Gesellschafter) sind aber grundsätzlich unzulässig.³²⁴

Gemeinnützigkeitsrechtlich problematisch sind auch sog. verdeckte Gewinnausschüttungen³²⁵ einer gemeinnützigen GmbH an ihre (nicht steuerbegünstigten) Gesellschafter. Dies hat der Bundesfinanzhof mit Beschluss vom 12.12.2010³²⁶ ausdrücklich bestätigt.

Diese Konsequenz ist unmittelbar einleuchtend z. B. bei überhöhten Vergütungen, die eine gemeinnützige GmbH ihrem (nicht selbst steuerbegünstigten) Gesellschafter z. B. für die Überlassung von Wirtschaftsgütern zahlt, beispielsweise im Rahmen von Immobilienmietverträgen³²⁷, ferner bei unverhältnismäßig hohen Aufwandsentschädigungen oder Sitzungsgeldern, unangemessenen Reisekosten z. B. an Vorstands-, Aufsichtsrats- oder Beiratsmitglieder bzw. Gesellschafter sowie Einnahmenverzichte z. B. in der Form gewährter Preisvorteile.³²⁸

Bei sog. (kommunalen) Eigengesellschaften (in der Rechtsform der GmbH) ist bei vertraglichen Leistungsbeziehungen zur kommunalen Trägerkörperschaft zu beachten, dass eine begünstigungsschädliche Gewinnausschüttung i. S. d. § 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 AO anzunehmen ist, wenn die Eigengesellschaft für die von ihr zu erbringenden Leistungen ein Entgelt erhält, das einem Fremdvergleich (in Gestalt des Kostenausgleichs zzgl. eines marktüblichen Gewinnaufschlags) nicht standhält.³²⁹

Eine solche verdeckte Gewinnausschüttung kann aber auch möglicherweise (schon dann) vorliegen, wenn die formalen Anforderungen, die für beherrschende Gesellschafter gelten, bei der gemeinnützigen GmbH nicht eingehalten werden³³⁰, beispielsweise keine ordnungsgemäß vereinbarten Leistungsbeziehungen oder nicht vereinbarungsgemäß durchgeführte Leistungsbeziehungen zwischen gGmbH und ihrem Gesellschafter vorliegen.³³¹ Dabei ist die Frage der Angemessenheit für die Beurteilung als verdeckte Gewinnausschüttung irrelevant.³³²

In jedem Fall ist der Abschluss von schriftlichen (klaren und eindeutigen) Verträgen vor der Aufnahme von Leistungsbeziehungen zwischen Gesellschaft und (beherrschendem) Gesellschafter dringend zu empfehlen.³³³

Auch die Übernahme der Gründungskosten bei der Errichtung einer steuerbegünstigten GmbH durch die zu gründende Gesellschaft (gGmbH) wäre, wenn der Gesellschaftsvertrag dies nicht ausdrücklich dem Grunde und der Höhe nach zulässt³³⁴, eine gemeinnützigkeitsschädliche verdeckte Gewinnausschüttung.³³⁵ Die in der Satzung vorgesehene Übernahme der Gründungskosten mit angemessener betragsmäßiger Begrenzung ist demgegenüber gemeinnützigkeitsrechtlich unproblematisch.³³⁶

Verdeckte Gewinnausschüttungen sind im Übrigen nicht auf Kapitalgesellschaften beschränkt; sie sind auch bei Vereinen möglich, obwohl Vereinsmitglieder – anders als Gesellschafter von Kapitalgesellschaften – am Vermögen des Vereins nicht beteiligt sind.³³⁷

Bei Vereinen sind als verdeckte Gewinnausschüttungen die Minderungen oder verhinderten Mehrungen des Vereinsvermögens anzusehen, die sich auf das Einkommen des Vereins auswirken und durch das Mitgliedschaftsverhältnis veranlasst sind. Eine solche Veranlassung durch das Mitgliedschaftsverhältnis ist anzunehmen, wenn der Verein einem Mitglied einen Vermögensvorteil zuwendet, den ein ordentlicher und gewissenhafter Vereinsvorstand einem Nichtmitglied nicht gewährt hätte.

Als solche verdeckte Gewinnausschüttungen, die gegen das Gebot der Selbstlosigkeit i. S. d. § 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 AO verstoßen können, sind auch Entlohnungen ehrenamtlich³³⁸ tätiger Organe (z. B. in der Form sog. – pauschaler – Aufwandsentschädigungen ) anzusehen, jedenfalls dann, wenn nach der Satzung eine ehrenamtliche Tätigkeit (im Sinne von unentgeltlicher Tätigkeit) – ausdrücklich – vorgesehen ist.³³⁹ Dabei ist die Angemessenheit oder Unangemessenheit der Vergütung unerheblich.

Gemäß § 27 Abs. 3 BGB sind die Mitglieder des Vorstands eines Vereins grundsätzlich unentgeltlich tätig, jedenfalls seit dem 01.01.2015.³⁴⁰ Deshalb muss die Satzung des Vereins (vereinsrechtlich) die Entgeltlichkeit der ehrenamtlichen Betätigung ausdrücklich zulassen, was möglich ist.³⁴¹ Ohne eine solche Satzungsregelung ist die Gemeinnützigkeit gefährdet, weil ein Verstoß gegen das Gebot der Selbstlosigkeit (§ 55 Abs. 1 Nr. 3 AO) anzunehmen ist.³⁴²

Das Vergütungsverbot des § 27 Abs. 3 BGB betrifft allerdings nicht den Ersatz von Aufwendungen, also freiwilligen Vermögensopfern im Interesse des Vereins, die der Vereinsvorstand in Ausübung seines Amtes erbracht hat. Derartige Aufwendungen erhält der Vereinsvorstand auch ohne entsprechende Satzungsgrundlage erstattet.

Diese Konsequenz ergibt sich auch bei Stiftungen.³⁴³

Bei einer steuerbegünstigten GmbH werden die für Vereine und Stiftungen beschriebenen Konsequenzen von den Finanzbehörden aber generell nicht gezogen.

Die Entlohnung ist (im Rahmen der Angemessenheit)³⁴⁴ zulässig – löst also keine Beurteilung als (die Gemeinnützigkeit gefährdende) verdeckte Gewinnausschüttung aus – wenn die Satzung vorsieht, dass die Mitgliederversammlung eine (angemessene) Entlohnung beschließen kann und dort eine solche Entlohnung auch tatsächlich beschlossen wird.³⁴⁵

Ein Beschluss der Mitgliederversammlung über die angemessene Entlohnung dürfte aber wiederum dann nicht ausreichen, eine (die Gemeinnützigkeit gefährdende) verdeckte Gewinnausschüttung zu verhindern, wenn die Satzung die Entlohnung ausdrücklich ausschließt.