Читать книгу Aktuelle Besteuerungsfragen für Krankenhäuser und Krankenhausträger - Ralf Klaßmann - Страница 29

Die Vergabe von Darlehen durch steuerbegünstigte Körperschaften ist im Anwendungserlass zur Abgabenordnung in den Nrn. 16 bis 18 zu § 55 AO geregelt.

Die Vergabe von Darlehen ist hiernach als solche kein gemeinnütziger Zweck und darf deshalb nicht Satzungszweck einer steuerbegünstigten Körperschaft sein. Es ist jedoch unschädlich für den Status der Steuerbegünstigung, wenn die Vergabe von zinsgünstigen oder zinslosen Darlehen nicht als Zweck, sondern als Mittel zur Verwirklichung des steuerbegünstigten Zwecks aufgeführt ist.

Dies kann allerdings nur dann von Bedeutung sein, wenn im konkreten Einzelfall der satzungsmäßige steuerbegünstigte, z. B. gemeinnützige, Zweck auch tatsächlich durch die Gewährung zinsgünstiger oder zinsloser Darlehen erreicht werden kann.

Bei steuerbegünstigten Krankenhausträgern, die das öffentliche Gesundheitswesen fördern oder die persönlich hilfsbedürftige Personen selbstlos unterstützen, dürfte dieser Aspekt regelmäßig keine Rolle spielen.

Losgelöst von den dargestellten satzungsmäßigen Fragen im Hinblick auf eine etwaige Darlehensgewährung unterscheidet der Anwendungserlass des Bundesfinanzministers bei der Vergabe von Darlehen durch steuerbegünstigte Körperschaften danach, ob zur Darlehensgewährung Mittel, die zeitnah für steuerbegünstigte Zwecke zu verwenden sind, eingesetzt werden oder ob Mittel genutzt werden, die nicht dem Gebot der zeitnahen Mittelverwendung unterliegen.⁵²⁰

Darlehen aus Mitteln, die nicht dem Gebot der zeitnahen Mittelverwendung unterliegen, sind zulässig, wenn eine Verzinsung vereinbart wird, die sich in dem auf dem Kapitalmarkt üblichen Rahmen hält. Auf eine derartige Verzinsung kann bei Darlehen aus Mitteln, die nicht dem Gebot der zeitnahen Mittelverwendung unterliegen, dann verzichtet werden, wenn die Darlehensgewährung an eine andere steuerbegünstigte Körperschaft erfolgt.⁵²¹

Bei Darlehen an Arbeitnehmer ist die Zinslosigkeit bzw. Zinsverbilligung gleichfalls unschädlich, wenn nicht zeitnah zu verwendende Mittel darlehensweise gewährt werden, allerdings nur dann, wenn der (teilweise) Verzicht auf eine übliche Verzinsung als Bestandteil des Arbeitslohns behandelt wird, wenn also der Zinsverzicht nach Maßgabe der lohnsteuerrechtlichen Regelungen als Arbeitslohn behandelt wird und die sich hieraus ergebenden Steuer- und Sozialversicherungsbeiträge angemeldet und abgeführt werden.⁵²²

Insoweit ist auf Hinweis 8.1 »Arbeitgeberdarlehen« Lohnsteuer-Richtlinien 2015 und das dort zitierte Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 19.05.2015⁵²³ abzustellen, außerdem auf das Urteil des Bundesfinanzhofes vom 04.05.2006.⁵²⁴ Hiernach bemisst sich der sog. »geldwerte Vorteil« der Darlehensgewährung nach dem Unterschiedsbetrag zwischen dem marktüblichen Zins und dem Zins, den der Arbeitnehmer im konkreten Fall zahlt. Es ist hierbei grundsätzlich für die gesamte Vertragslaufzeit der Zinssatz bei Vertragsabschluss maßgeblich, es sei denn, es ist ein variabler Zinssatz vereinbart. Aus Vereinfachungsgründen wird es von den Finanzbehörden nicht beanstandet, wenn für die Feststellung des marktüblichen Zinssatzes die bei Vertragsabschluss von der Deutschen Bundesbank zuletzt veröffentlichten Effektivzinssätze – also die gewichteten Durchschnittssätze – herangezogen werden. Es sind die Effektivzinssätze unter »Neugeschäft« maßgeblich. Von dem sich danach ergebenden Effektivzinssatz kann ein Abschlag von 4 % vorgenommen werden. Aus der Differenz zwischen diesem »Maßstabszinssatz« und dem Effektivzinssatz des Arbeitgeberdarlehens sind die Zinsverbilligung und der geldwerte Vorteil zu berechnen, wobei die Zahlungsweise der Zinsen (z. B. monatlich, jährlich) unmaßgeblich ist.

Die Vergabe von Darlehen aus Mitteln, die zeitnah für die steuerbegünstigten Zwecke zu verwenden sind, ist nur ausnahmsweise unschädlich für die Gemeinnützigkeit.

Zum einen könnte die Darlehensvergabe ausnahmsweise originärer steuerbegünstigter Satzungszweck einer steuerbegünstigten Körperschaft sein. Für Krankenhausträger ist dieser Aspekt sicherlich unbeachtlich.

Zum anderen dürfen Darlehen aus zeitnah zu verwendenden Mitteln an andere steuerbegünstigte Körperschaften im Rahmen von § 58 Nr. 1 AO gewährt werden. Der Anwendungserlass spricht insoweit von einer » mittelbaren Zweckverwirklichung« durch die Darlehensgewährung.⁵²⁵

Die andere steuerbegünstigte Körperschaft muss die darlehensweise erhaltenen Mittel aber unmittelbar für steuerbegünstigte Zwecke innerhalb der für eine zeitnahe Mittelverwendung vorgeschriebenen Frist verwenden. Dies hat die darlehensgewährende Körperschaft zu überprüfen. Werden nämlich diese Voraussetzungen nicht erfüllt, ist die von ihr durchgeführte Darlehensgewährung gemeinnützigkeitsrechtlich bedenklich.

Angesichts dieser Voraussetzungen ist von Darlehensgewährungen aus zeitnah zu verwendenden Mitteln grundsätzlich abzuraten.

Im Übrigen ist sicherzustellen und für die Finanzbehörde nachprüfbar zu dokumentieren, dass die Darlehensrückflüsse, d. h. die Tilgungen und die Zinszahlungen, wieder zeitnah für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden.⁵²⁶