Читать книгу Kosten- und Leistungsrechnung in Krankenhäusern - Björn Maier - Страница 20
5.3 Vollkostenrechnung und Teilkostenrechnung
ОглавлениеUnabhängig davon, ob in einer Kostenrechnung Ist-, Normal- oder Plankosten verrechnet werden, können entweder alle anfallenden Kosten oder nur ein Teil der Kosten auf Kalkulationsobjekte, insbesondere Kostenträger, verrechnet werden. Danach unterscheidet man Vollkostenrechnungen und Teilkostenrechnungen.
Die Differenzierung in Voll- und Teilkostenrechnung bedeutet bei einer zeitraumbezogenen Erfolgsrechnung, dass den »Vollkosten« sämtliche Erlöse gegenübergestellt werden und als Differenz ein Nettoergebnis ausgewiesen wird (Nettoergebnisrechnung).
Die Gegenüberstellung von Erlösen und Teilkosten führt demgegenüber zu einem Bruttoergebnis, welches um die nicht verrechneten Kosten zu vermindern ist, um ein Nettoergebnis zu erhalten.
Der Haupteinwand gegen die Vollkostenrechnung besteht darin, dass sie Kosten auf Kostenträger verrechnet werden, die nach dem Verursachungsprinzip nicht zurechenbar sind. Das bedeutet, dass bei der Kostenverrechnung das Verursachungsprinzip durch das Durchschnittsprinzip bzw. das Kostentragfähigkeitsprinzip ergänzt wird.
Eine auf diese Weise vorgenommene Verrechnung von fixen Kosten, insbesondere fixen Gemeinkosten, kann zu falschen unternehmerischen Entscheidungen führen, da sich die Kostenbetrachtung nicht auf relevante Kosten beschränkt.
Ausgehend von der Kritik an der Vollkosten- bzw. Nettoergebnisrechnung, haben sich Teilkostenrechnungen bzw. Bruttoergebnisrechnungen im Wesentlichen in zwei Formen entwickelt: als Grenzkostenrechnung sowie als Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung.
Die Grenzkostenrechnung, ausgehend vom amerikanischen Sprachgebrauch auch als direct costing bezeichnet, trennt die Gesamtkosten in beschäftigungsfixe und beschäftigungsvariable Kosten. Nur die variablen Kosten, im System des direct costing als proportionale Kosten interpretiert, werden den einzelnen Leistungen zugerechnet, die fixen Kosten bleiben als Kostenblock unverteilt.
Bei der Verbindung von Grenzkostenrechnung und Plankostenrechnung spricht man von Grenzplankostenrechnung. Wie in der folgenden Abbildung gezeigt wird, stimmen in der Grenzplankostenrechnung die proportionalen Sollkosten mit den verrechneten Plankosten überein, so dass die Beschäftigungsabweichung, die in der Plankostenrechnung auf Vollkostenbasis auftritt, entfällt ( Abb. 5).
Abb. 5: Soll- und Plankostenkurven auf Teilkostenbasis (Grenzplankostenrechnung)
Das Hauptproblem der Grenzkostenrechnung ist die sachgerechte Aufspaltung der Kosten in fixe und variable Kostenelemente.76
Die Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung beschränkt sich auf das Verrechnen von Einzelkosten. Durch das Bilden von Bezugsgrößenhierarchien wird es möglich, den Anteil der als Einzelkosten verrechneten Kosten sukzessive zu erhöhen und alle Kosten an einer Stelle als Einzelkosten zu verrechnen.77
Beim Vergleich von Vollkostenrechnungen und Teilkostenrechnungen ist auf eines noch deutlich hinzuweisen. Ebenso wenig wie eine Plankostenrechnung ohne Istkosten möglich ist, verzichtet eine Teilkostenrechnung auf die Erfassung eines Teils der Kosten. Verzichtet wird lediglich auf eine Zuordnung der Kosten auf Kalkulationsobjekte, die diesen nicht verursachungsgerecht zurechenbar sind. Die übrigen Kosten bleiben wie im Falle der Grenzkostenrechnungen als »Block« stehen oder werden stufenweise, wie bei der Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung, verrechnet.
Die Auswahl des für einen bestimmten Betrieb optimalen Kostenrechnungssystems orientiert sich am Rechnungszweck und den technisch-organisatorischen Betriebsgegebenheiten sowie den rechtlichen Rahmenbedingungen.78
Soweit die Kosten- und Leistungsrechnung mehrere Rechnungszwecke zu erfüllen hat, bedeutet das auch die Verwendung mehrerer bzw. kombinierter Kostenrechnungssysteme sowie die Verwendung unterschiedlicher Wertansätze für die eingesetzten Produktionsfaktoren.79 Dies gilt auch für die in Krankenhäusern anzuwendenden Kostenrechnungssysteme.
Da im Krankenhaus alle Kosten über die Kostenstellenrechnung geleitet werden, eine direkte Zuordnung von Kosten auf Kostenträger unter Umgehung der Kostenstellenrechnung also nicht vorgesehen ist, verzichtet die Teilkostenrechnung im Krankenhaus auf eine Verrechnung von Kosten innerhalb des Kostenstellensystems80. Das bedeutet
• Kostenträgerrechnung,
• Wirtschaftlichkeitskontrolle und
• Steuerung des betrieblichen Geschehens
erfolgen bei einer Teilkostenrechnung auf Basis der Kostenstelleneinzelkosten.
72 Vgl. Haberstock, L. bearbeitet von Breithecker, V.: Kostenrechnung I, Berlin 2005, S. 172 und S. 177 ff. und Kap. III 3
73 Vgl. Kilger, W.: Flexible Plankostenrechnung und Deckungsbeitragsrechnung, 13. Aufl., Wiesbaden 2012, S. 39f.
74 Zu den Kosteneinflussgrößen Kap. IV 2.1.2
76 Hierzu und zu weiteren Kritikpunkten vgl. Hummel, S., Männel, W.: Kostenrechnung Bd. 2, 4. Aufl., Wiesbaden 1993, S. 42ff.
77 Zur Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung vgl. insbesondere Riebel, P.: Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung, a. a. O., S. 35ff. und Hummel, S., Männel, W.: Kostenrechnung Bd. 2, a. a. O., S. 49ff.
78 Vgl. Hummel, S., Männel, W.: Kostenrechnung Bd. 1, a. a. O., S. 45
79 Vgl. Schweitzer M, Küpper H.-U.: Systeme der Kosten- und Erlösrechnung, a. a. O., S. 46ff.
