Читать книгу El principio de no confiscatoriedad en materia tributaria - Eva María Sánchez Sánchez - Страница 5

En la historia constitucional española, el deber de contribución al sostenimiento de los gastos públicos9, cuenta con una larga tradición. Por ello, el derecho tributario, encuentra la base de su regulación en el concepto de «medios o haberes». Primero, la Constitución de Cádiz de 1812, utilizaba el concepto en su Título I, Capítulo II, artículo 8, al señalar que: «También está obligado todo español, sin distinción alguna, a contribuir en proporción de sus haberes para los gastos del Estado». Y en el artículo 339 de su Título VII sobre las contribuciones se señalaba: «Las contribuciones se repartirán entre todos los españoles en proporción a sus facultades, sin excepción ni privilegio alguno». De esta manera se consagra al más alto estatus normativo el deber de tributar, de forma que los principios constitucionales reconocidos en el ámbito tributario eran el de generalidad, igualdad y proporcionalidad10.

En el art. 3.1 de la Constitución de 1876, también se señalaba que «todo español está obligado a defender la Patria con las armas, cuando sea llamado por la ley, y a contribuir, en proporción de sus haberes, para los gastos del Estado, de la Provincia y del Municipio».

Posteriormente, la Constitución de 1931 señalaba en su Título III, Capítulo II, artículo 44 que: «Toda riqueza del país, sea quien fuere su dueño, está subordinada a los intereses de la economía nacional y afecta al sostenimiento de las cargas públicas, con arreglo a la Constitución y a las leyes»11. Después, el documento Fuero de los Españoles, de 17 de julio de 1945, establece en su Título I, Capítulo I, artículo 9: «Los españoles contribuirán al sostenimiento de las cargas públicas según su capacidad económica. Nadie está obligado a pagar tributos que no hayan sido establecidos con arreglo a la ley votada en Cortes». Mediante esta disposición, se insertó el principio de capacidad económica en el sistema de tributación.

Pero para llegar a la actual disposición12 del art. 31 de la Constitución Española de 1978, es necesario mencionar también, el artículo 53 de la Constitución Italiana de 1947, que en el mismo se expresa que «todos están obligados a contribuir a los gastos públicos en proporción a su capacidad contributiva. El Sistema tributario estará inspirado en criterios de progresividad». A tal efecto, establece dicho artículo, el principio de capacidad contributiva, y además el de generalidad, por cuanto todos deberán contribuir a las cargas públicas13.

Esos son los precedentes de la actual base del derecho tributario español, que se encuentra establecida en el artículo 31 de la Constitución de 1978, que es la que actualmente rige en España.

Todo orden Constitucional incorpora en el mismo unos principios jurídicos universalmente aceptados, que constituyen la base de la estructura de todas las relaciones jurídicas entre el Estado y los ciudadanos, tanto nacionales como extranjeros. Asimismo, los principios que constituyen el Sistema tributario español14, aparecen previstos fundamentalmente en los artículos 3 LGT15 y 31 CE16. Al artículo 31 CE le son aplicables las garantías del artículo 53.1 CE, es decir, los principios contenidos en el citado precepto son, directamente vinculantes para los poderes públicos y cualquier ciudadano puede solicitar su tutela, a través de los mecanismos procesales contemplados por el art. 53.2 CE.

Señala Pérez Royo, que «el artículo 53 CE establece que cualquier violación de tales principios constitucionales podrá motivar la interposición de un recurso o cuestión de inconstitucionalidad»17.

Es por ello, que la Constitución Española, debe ser entendida como ley de leyes, fuente de todo ordenamiento jurídico, a cuyas disposiciones deben estar sujetas las instituciones, los poderes públicos y los contribuyentes, según informa el artículo 9 CE, «los ciudadanos y los poderes públicos están sujetos a la Constitución y al resto del ordenamiento jurídico». Siendo de esta forma, los principios constitucionales tributarios son los que constituyen la base del ordenamiento jurídico, la parte permanente del derecho y, también, el factor cambiante y mutable que determina la evolución jurídica. Por tanto, son las ideas principales informadoras de la organización jurídica del Estado18.

En síntesis, la Constitución consagra en el art. 31 los principios constitucionales tributarios, materiales y formales, que ordenan jurídicamente la imposición de tributos mediante la cual se da cumplimiento al deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos19.

Desde esa perspectiva, la Constitución Española de 1978, en su artículo 31 establece la actual base del deber de tributación, consagrando la supremacía del ideal de justicia, como valor máximo al cual debe aspirar su Sistema tributario, de un lado, y contribuyendo, de otro, a considerar los principios tributarios como auténticos principios jurídicos20.

Los principios constituyen la base del ordenamiento jurídico, la parte permanente del derecho y, también, el factor que cambia y muta determinando la evolución jurídica. Son las ideas fundamentales informadoras de la organización jurídica del Estado. Tienen una función informadora dentro del ordenamiento jurídico y, así, indican cómo estos deben ser aplicados, además de determinar cuál es el alcance de las normas jurídicas21.

Para materializar dicha aspiración, concretamente se establecen en el artículo 31.1 de la Constitución Española, una serie de principios que delimitarán la obligación tributaria que son los denominados principios materiales tributarios22 de capacidad económica, igualdad, progresividad y no confiscatoriedad. Sólo a través del trabajo conjunto de los mismos, se podrá acceder a un Sistema tributario verdaderamente justo23.

9. En la actualidad, nuestro Tribunal Constitucional, se sigue pronunciando sobre el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos: «conviene traer a colación una breve consideración general sobre el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos que en la actualidad, a todos impone el art. 31.1 de la Constitución Española de 1978 […] Esta recepción constitucional del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos según la capacidad económica de cada contribuyente configura un mandato que vincula tanto a los poderes públicos como a los ciudadanos e incide en la naturaleza misma de la relación tributaria. Para los ciudadanos este deber constitucional implica, más allá del genérico sometimiento a la Constitución y al resto del ordenamiento jurídico que el art. 9.1 de la norma fundamental impone, una situación de sujeción y de colaboración con la Administración tributaria en orden al sostenimiento de los gastos públicos cuyo indiscutible y esencial interés público justifica la imposición de limitaciones legales al ejercicio de los derechos individuales. Para los poderes públicos este deber constitucional comporta también exigencias y potestades específicas en orden a la efectividad de su cumplimiento por los contribuyentes» (STC 76/1990, de 26 de abril, FJ 3).

10. Las enseñanzas de Adam Smith sobre los impuestos en general, que plasmó el 9 de marzo de 1776, en su obra The Wealth of Nations, respecto a la forma de contribuir, al señalar «“where tax has to be raised for these purposes, it should be raised in proportion to people´s ability to pay, it should be at set rates rather tan arbitrary, it should be easy to pay, and it should aim to have minimal side effects. Governments should avoid taxing capital, which is essential to the nation’s productivity”. A su vez, resaltó que los súbditos deben contribuir a sostener al Gobierno, en cuanto les resulte posible a cada uno en proporción a sus facultades, es decir, en proporción a la renta de que disfrutan bajo la protección del Estado». (Cfr. Butler-Bowdon, T.: Adam Smith: The Wealth of Nations. The economics classic. West Sussex (Reino Unido): Capstone Publishing Ltd., 2010, págs. 1-359).

11. Banacloche Pérez-Roldán, J: «Hacienda y los principios tributarios constitucionales» en Crónica Tributaria. 1979, núm. 31, pág. 42.

12. Señala Bonell Colmenero, que «el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos aparece contemplado expresamente en el artículo 31 de la Constitución Española de 1978, en el primer apartado de este precepto constitucional se señala: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un Sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio”. De esta forma se consagra al máximo nivel normativo el deber de tributar; consagración constitucional que, sin embargo, no constituye una novedad dentro del ordenamiento jurídico español, ya que ha sido reconocido en todas las Constituciones anteriores a la actualmente vigente» («El principio de igualdad y deber de contribuir», en Anuario jurídico y económico escurialense. 2005, núm. 38, pág. 194).

13. Señala Cazorla Prieto que «la Ley Fundamental de Bonn, a pesar de que dedica su título décimo al régimen financiero, no contiene una disposición similar al artículo 31.1 CE. El Preámbulo de la Constitución de la IV República Francesa, vigente en la Constitución de 1958, reafirma solemnemente los derechos y libertades del hombre y del ciudadano consagrados por la Declaración de Derechos de 1789. El artículo 13 de esta Declaración afirma: “para el mantenimiento de la fuerza pública y para los gastos de administración es indispensable una contribución común, que debe ser igualmente repartida entre todos los ciudadanos en razón a sus posibilidades”» («Artículo 31 CE», en VV.AA., Comentarios a la Constitución. Madrid: Civitas, 3.ª ed., 2001, pág. 715).

14. «Los principios constitucionales son elementos básicos del ordenamiento financiero y eje sobre los que se asientan los distintos institutos financieros. El valor normativo y vinculante de tales principios y su aplicabilidad por los Tribunales de Justicia constituyen las dos grandes innovaciones introducidas en esta materia por la vigente Constitución» (Martín Queralt, J.; Lozano Serrano, C.; Tejerizo López, J. M. y Casado Ollero, G.: Curso de Derecho Financiero y Tributario. Madrid: Tecnos, 31.ª ed., 2020, Lección 5, pág. 95).

15. «La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria en su artículo 3, recoge estos principios constitucionales que postulan la Justicia en la ordenación de los tributos, de forma innecesaria porque con ellos se pretende vincular al Legislador para que en el momento de establecer tributos lo haga respetándolos, que es tanto como decir, que redacte las leyes tributarias con criterios de Justicia, en cambio, recogidos en el ámbito de una ley ordinaria pierden su carácter de mandato dirigido al autor de la ley por cuanto otra ley ordinaria posterior y de sentido contrario puede dejar sin efecto el carácter vinculante de tales principios» (Eseverri Martínez, E.: Derecho Tributario, Parte General. Valencia: Tirant lo Blanch, 6.ª ed., 2020, pág. 33).

16. Al respecto señalar que «los principios constitucionales tributarios, plasmados en el artículo 31 de nuestra Constitución, tratan evidentemente de conseguir un Sistema tributario justo no sólo a un nivel estrictamente formal, sino sobre todo desde la perspectiva de una efectiva aplicación “justa de las distintas figuras tributarias”» (Sánchez Galiana, J. A.: «Las actuaciones de la Agencia Tributaria y los principios constitucionales tributarios», en la Revista española de Derecho Financiero, Civitas. 1995, núm. 87, pág. 421).

17. Pérez Royo, F. y Carrasco González, F.: Derecho Financiero y Tributario, Parte General. Navarra: Thomson Reuters-Civitas, Aranzadi, 30.ª ed., 2020, Capítulo III, pág. 57. El citado recurso o cuestión de inconstitucionalidad, «habrá de interponerse ante el Tribunal Constitucional contra las leyes y disposiciones normativas con fuerza de ley», de acuerdo con lo dispuesto por los artículos 53.1, 161.1 a) y 163 del texto constitucional.

18. «La Constitución, en tanto que norma suprema de nuestro ordenamiento jurídico tiene un valor normativo inmediato y directo tanto para los ciudadanos, como para los poderes públicos (art. 9.1 CE). Por tanto, todos los preceptos incluidos en el Texto Constitucional tienen contenido normativo, aunque presenten distinto alcance. Dicha normatividad también es extensible a los principios constitucionales en materia tributaria» (COLLADO YURRITA, M. A.: «Principios constitucionales del Derecho Tributario: principios materiales», en VV.AA., Derecho Financiero y Tributario, Parte General. Barcelona: Atelier, 2018, 5.ª ed., págs. 113 y 114).

19. «Los principios de ordenación del Sistema tributario son normas de obligado cumplimiento que deben ser respetadas tanto por el legislador, por los diferentes poderes públicos y por los ciudadanos al encontrarse recogidos en el artículo 31 CE. Resulta así de lo dispuesto en los artículos 9 y 53 CE y de la jurisprudencia del Tribunal Constitucional recaída sobre los mismos (SSTC 4/1981, 2 de febrero; 34/1981, de 10 de noviembre; 182/1997, 28 de octubre y también en la STC 76/1990, de 26 de abril)» (Garrido Mora, M.: «Artículo 3 LGT», en VV.AA., Comentarios la Ley General Tributaria. Navarra: Thomson-Aranzadi, Vol. I, 3.ª ed., 2013, pág. 103).

20. Como señalaba la exposición de motivos del derogado Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprobaba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos: «La Constitución Española dispone en el apartado primero de su artículo 31 que “todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos, de acuerdo con su capacidad económica, mediante un Sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio”. La realización efectiva de este valor constitucional exige la eficacia en la actuación de unos órganos fundamentales en la gestión tributaria como son los que constituyen la Inspección de los Tributos. De este modo la inspección tributaria tiene como razón de ser y objetivo primordial preservar la virtualidad de un mandato constitucional, encauzar la gestión de los tributos de manera que la justicia constitucional que inspira las Leyes tributarias no resulte menoscabada en el plano de la realidad social como consecuencia de una deficiente aplicación de las normas jurídicas» (El Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario, en vigor desde octubre de 2004, ha derogado los artículos 63 bis, 63 ter, 63 quáter y 66 de este Reglamento).

21. «Los principios constitucionales del Derecho Financiero se pueden describir cómo los criterios generales, plasmados en la Constitución, que deben informar la actuación de los poderes públicos en el ámbito jurídico-financiero» (Menéndez Moreno, A.: Derecho Financiero y Tributario, Lecciones de Cátedra. Navarra: Thomson Reuters-Civitas, Aranzadi, 21.ª ed., 2020, Lección 3, pág. 73).

22. «Los principios materiales son los principios que alertan sobre el contenido sustantivo que debe tener una determinada materia» (Martín Queralt, J.; Lozano Serrano, C.; Tejerizo López, J. M. y Casado Ollero, G., op. cit., pág. 68).

23. Como se puede observar, el artículo 31.1 de la Constitución de 1978, establece la ordenación básica y sustantiva del tributo a través de los principios de generalidad, capacidad económica, igualdad, progresividad y no confiscatoriedad, bien entendido que todos ellos se han de reconducir a un único principio, el de justicia tributaria, pues cada uno de los anteriores no son más que concreciones parciales de este último. Por ello, puede afirmarse que entre los distintos principios enumerados existe una obvia dependencia, como resultado de ser la expresión de un mismo ideal, el reparto justo de la carga tributaria.