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Gewinn- und Verlustrechnung

In der GuV werden für eine Abrechnungsperiode (in der Regel das Geschäftsjahr) die Erträge den Aufwendungen entweder in Kontenform oder in Staffelform gegenübergestellt. Im Gegensatz zur Bilanz ist die GuV eine Zeitraumrechnung, sie spiegelt alle GuV-relevanten Geschäftsvorfälle zwischen den beiden Bilanzstichtagen wieder. Während in der Bilanz erkennbar ist, wo der Gewinn im Unternehmen enthalten ist, gibt die GuV Auskunft darüber, wie der Gewinn entstanden ist. Grundsätzlich kann die GuV als Unterkonto des Kapitalkontos verstanden werden; d. h. das Saldo der GuV, der Gewinn oder der Verlust, wird auf das Kapitalkonto übertragen.

Bei Kapitalgesellschaften ist für den Aufbau der GuV die Staffelform vorgeschrieben (§ 275 HGB). Dabei werden die Erträge (mit plus) und Aufwendungen (mit minus) nach gesetzlichen Regeln strukturiert untereinander aufgelistet. Mit den Umsatzerlösen startend kommt man über Zwischenstufen zum Jahresgewinn oder -verlust. Dabei werden verschiedene GuV-Positionen zu Zwischenergebnissen saldiert. Diese erleichtern die Verständlichkeit der Erfolgsrechnung und machen sie damit aussagekräftiger.

Die GuV in der Staffelform lässt sich betriebswirtschaftlich ganz allgemein in folgende saldierte Zwischenergebnisse strukturieren.

Aufbau einer GuV

Grundsätzlicher Aufbau einer GuV in Staffelform:

+	betriebliche Erträge
–	betriebliche Aufwendungen
=	Betriebsergebnis
+/–	Finanzergebnis
=	Gesamtergebnis
–	Steuern
=	Jahresüberschuss / Jahresfehlbetrag nach Steuern vom Einkommen und Ertrag

Für die Erstellung der GuV in der Staffelform gibt das HGB zwei Alternativen vor: das Gesamtkostenverfahren (§ 275 Abs. 2 HGB) und das Umsatzkostenverfahren (§ 275 Abs. 3 HGB). Diese beiden Verfahren unterscheiden sich darin, wie das Betriebsergebnis ermittelt wird.

Gesamtkostenverfahren

Das Gesamtkostenverfahren (auch Produktionsrechnung genannt) ist das im Handwerk gebräuchliche Verfahren. Beim Gesamtkostenverfahren werden alle Aufwendungen allen damit erstellten betrieblichen Leistungen gegenübergestellt. Dabei ist es unerheblich, ob diese zu Umsätzen geführt haben oder nicht. Die Umsätze bzw. Erlöse werden um die Bestandsveränderung an fertigen und unfertigen Erzeugnissen sowie um die selbst aktivierten Vermögensgegenstände des Anlagevermögens korrigiert. Diese bilden zusammen mit den sonstigen betrieblichen Erträgen die Betriebsleistung. Da beim Gesamtkostenverfahren alle Aufwände einer Periode erfasst werden, werden diese nach den Aufwandsarten gegliedert.

Gliederung des Gesamtkostenverfahrens nach § 275 Abs. 2 HGB:

1. Umsatzerlöse

2. Erhöhung oder Verminderung des Bestands an fertigen und unfertigen Erzeugnissen

3. andere aktivierte Eigenleistungen

4. sonstige betriebliche Erträge

5. Materialaufwand:

a) Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für bezogene Waren

b) Aufwendungen für bezogene Leistungen

6. Personalaufwand:

a) Löhne und Gehälter

b) soziale Abgaben und Aufwendungen für Altersversorgung und für Unterstützung, davon für Altersversorgung

7. Abschreibungen:

a) auf immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen

b) auf Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens, soweit diese die in der Kapitalgesellschaft üblichen Abschreibungen überschreiten

8. sonstige betriebliche Aufwendungen

9. Erträge aus Beteiligungen, davon aus verbundenen Unternehmen

10. Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens, davon aus verbundenen Unternehmen

11. sonstige Zinsen und ähnliche Erträge, davon aus verbundenen Unternehmen

12. Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens

13. Zinsen und ähnliche Aufwendungen, davon an verbundene Unternehmen

14. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag

15. Ergebnis nach Steuern

16. sonstige Steuern

17. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag

Umsatzkostenverfahren

Das Umsatzkostenverfahren (auch Funktionsrechnung genannt) ist im Handwerk wegen des komplexeren Aufwands beim Buchen nicht gebräuchlich. Es wird von großen Kapitalgesellschaften verwendet, vor allem, wenn diese international agieren und auf internationalen Finanzmärkten aktiv sind. Das Umsatzkostenverfahren ist die in angelsächsisch geprägten Märkten übliche GuV-Darstellung. Beim Umsatzkostenverfahren werden den Umsätzen nur diejenigen Aufwendungen gegenübergestellt, die auch für die verkauften Produkte und Dienstleistungen angefallen sind. Bestandsänderungen und aktivierte Eigenleistungen bleiben dementsprechend unberücksichtigt. Beim Umsatzkostenverfahren werden die Aufwände nach den Funktionsbereichen (Produktion, Vertrieb, Einkauf, Verwaltung etc.) gegliedert.

Gliederung des Umsatzkostenverfahrens nach § 275 Abs. 3 HGB:

1. Umsatzerlöse

2. Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen

3. Bruttoergebnis vom Umsatz

4. Vertriebskosten

5. allgemeine Verwaltungskosten

6. sonstige betriebliche Erträge

7. sonstige betriebliche Aufwendungen

8. Erträge aus Beteiligungen, davon aus verbundenen Unternehmen

9. Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens, davon aus verbundenen Unternehmen

10. sonstige Zinsen und ähnliche Erträge, davon aus verbundenen Unternehmen

11. Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des Umlaufvermögens

12. Zinsen und ähnliche Aufwendungen, davon an verbundene Unternehmen

13. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag

14. Ergebnis nach Steuern

15. sonstige Steuern

16. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag.

GuV-Gliederung nach dem BilRUG

Mit dem BilRUG wurden diese beiden GuV-Gliederungen grundlegend geändert: die außerordentlichen Erträge und die außerordentlichen Aufwendungen werden nicht mehr in der GuV nach § 275 HGB explizit ausgewiesen. Vielmehr finden sich diese jetzt in der Position „sonstige betriebliche Erträge“ (für die außerordentlichen Erträge) bzw. in der Position „sonstige betriebliche Aufwendungen“ (für die außerordentlichen Aufwendungen). Sollten außerordentliche Erträge oder Aufwendungen von außergewöhnlicher Größenordnung oder von außergewöhnlicher Bedeutung sein, müssen diese einzeln im Anhang dargestellt und erläutert werden (§ 285 Nr. 31 HGB).

Erleichterungen

Das HGB ermöglicht bei der Aufstellung der GuV einige Erleichterungen für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften. Eine der wichtigsten dieser Erleichterungen ist, dass:

• beim Gesamtkostenverfahren die Positionen 1 bis 5,

• beim Umsatzkostenverfahren die Positionen 1 bis 3 sowie 6

zu einer Position mit der Bezeichnung „Rohergebnis“ zusammengefasst werden können (§ 276 HGB).

Darüber hinaus können Kleinstkapitalgesellschaften (§ 267a HGB) anstelle der Gliederungsvorschriften die GuV auch folgendermaßen verkürzt darstellen:

1. Umsatzerlöse

2. sonstige Erträge

3. Materialaufwand

4. Personalaufwand

5. Abschreibungen

6. sonstige Aufwendungen

7. Steuern

8. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag.

Bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften sieht das HGB keine spezielle Form vor. Es gibt auch keine gesetzlichen Gliederungsvorschriften. Die GuV kann in Staffelform analog zu § 275 HGB oder in Kontenform erstellt werden. Bei der Darstellung in Kontenform (siehe nachfolgendes Beispiel) werden die Aufwendungen auf der linken, die Erträge auf der rechten Seite entsprechend ihrer Kontendarstellung ausgewiesen. Der Gewinn wird auf der Soll- oder Aufwandsseite ausgewiesen, der Verlust auf der Haben- oder Ertragsseite. Die Vollständigkeit der Auflistung aller Erträge und Aufwendungen ist die einzige Bedingung für diese Form der GuV-Darstellung (§ 246 Abs. 1 HGB).

Beispiel eines GuV-Kontos

In diesem Beispiel erwirtschaftet der Einzelunternehmer einen Gewinn. Der Gewinn steht im Soll und wird in das Eigenkapitalkonto abgeschlossen.