Читать книгу Aktuelle Besteuerungsfragen für Krankenhäuser und Krankenhausträger - Ralf Klaßmann - Страница 12

Nach dem zwischen dem Patienten und dem Krankenhaus geschlossenen Behandlungsvertrag wird der Patient stationär aufgenommen. Der Patient hat dabei die Wahlleistung »Unterbringung im Einzelzimmer« vereinbart.

Im Rahmen der Behandlung wird der Patient operiert und verbringt einen Tag im Aufwachraum des Krankenhauses. An den restlichen Tagen wird er – wie vereinbart – in einem Einzelzimmer untergebracht. Die Wahlleistung »Einzelzimmer« wird zusätzlich zur Fallpauschale mit ihm gesondert abgerechnet.

Der Patient hat zwar an einem Tag seines Aufenthaltes in dem Krankenhaus die Wahlleistung »Einzelzimmer« tatsächlich nicht in Anspruch genommen. Gleichwohl gilt dieser Patient auch für diesen Tag als »schädlicher Patient« i. S. d. § 67 AO.

Sollte im Beispielsfall das Entgelt für die Wahlleistung »Einzelzimmer« auch für den Tag berechnet werden, an dem die Wahlleistung tatsächlich nicht in Anspruch genommen wird, dürfte die Auffassung von Buchna/Leichinger/Seeger/Brox dem Wortlaut des § 67 AO, der – rein formal – auf die Berechnung von Entgelten abstellt, entsprechen.

Ein Krankenhaus, das nicht in den Anwendungsbereich des Krankenhausentgeltgesetzes oder der Bundespflegesatzverordnung fällt, ist nach § 67 Abs. 2 AO ein Zweckbetrieb, wenn mindestens 40 % der jährlichen Belegungs- oder Berechnungstage auf Patienten entfallen, bei denen für die Krankenhausleistungen kein höheres Entgelt berechnet wird, als es bei einem in den Anwendungsbereich des Krankenhausentgeltgesetzes oder der Bundespflegesatzverordnung fallenden Krankenhaus nach § 67 Abs. 1 AO zulässig wäre.

Bei der praktischen Anwendung des § 67 Abs. 2 AO ergeben sich jedoch zahlreiche Anwendungs- bzw. Zweifelsfragen.

Der Bundesfinanzhof hat sich im Urteil vom 26.08.2010⁷⁸ mit der Frage befasst, wie bei Krankenhäusern, die weder in den Anwendungsbereich des Krankenhausentgeltgesetzes noch der Bundespflegesatzverordnung fallen, hinsichtlich der Berechnung der 40 %-Grenze des § 67 Abs. 2 AO vorzugehen ist. Hiernach kommt es entscheidend darauf an, dass das Krankenhaus in mindestens 40 % der Jahres(pflege)tage keine Wahlleistungen zur Zimmerbelegung und zur Chefarztbehandlung erbringt und seine Leistungsentgelte nach Selbstkostengrundsätzen berechnet.

Bei der Berechnung der Jahrestage ist hiernach die Erbringung medizinischer Wahlleistungen nicht zu berücksichtigen.⁷⁹ Dabei kann es sich bei den medizinischen Wahlleistungen handeln

• um Leistungen bei fehlender medizinischer Indikation (z. B. »Schönheitsoperationen«),

• um Leistungen anlässlich einer medizinisch indizierten Krankenhausbehandlung (z. B. erweiterte Labordiagnostik, die bei einer Erkrankung erfolgt, für deren Behandlung aber nicht notwendig ist),

• um medizinische Alternativbehandlungen (Fälle, in denen bei einer medizinisch notwendigen Behandlung – ggf. innovative – Alternativbehandlungsmethoden zur Verfügung stehen, deren Kosten von den gesetzlichen Krankenkassen – ggf. noch – nicht getragen werden)

oder

• um Leistungen im Rahmen einer ambulanten Behandlung (Behandlung durch ein zur ambulanten Behandlung von Kassenpatienten nicht zugelassenes Krankenhaus).

Für ein (reines) Belegkrankenhaus, in dem die ärztlichen Leistungen ausschließlich von einem Belegarzt mit Liquidationsberechtigung erbracht und berechnet werden, müssen mindestens 40 % der jährlichen Pflegetage auf Patienten entfallen, deren ärztliche Behandlung der Belegarzt über Krankenschein oder entsprechend den für Kassenabrechnungen geltenden Vergütungssätzen abrechnet.⁸⁰ Damit auch (reine) Belegkrankenhäuser ohne eigenen ärztlichen Dienst, die gemäß § 67 Abs. 2 AO nicht in den Anwendungsbereich des Krankenhausentgeltgesetzes und der BPflV fallen, gleichwohl nach dieser Vorschrift steuerbegünstigt werden können, ist es zur Schließung der vorhandenen Regelungslücke notwendig, bei ihnen die Arztkosten in ähnlicher Art und Weise zu berücksichtigen, wie dies im Rahmen des § 67 Abs. 1 AO bei Krankenhäusern mit angestellten Ärzten geschieht.⁸¹

Sind die Voraussetzungen des § 67 Abs. 1 oder Abs. 2 AO erfüllt, hat dies erhebliche Bedeutung für den Krankenhausträger im Bereich einzelner Steuergesetze:

• So sind nach § 3 Nr. 20 Buchst. b Gewerbesteuergesetz von der Gewerbesteuer befreit u. a. Krankenhäuser, wenn im Erhebungszeitraum die in § 67 Abs. 1 oder Abs. 2 AO bezeichneten Voraussetzungen erfüllt sind, ohne dass der Träger als gemeinnützige Körperschaft anerkannt sein muss. Auf die Erfüllung der übrigen, nachfolgend im Einzelnen noch darzustellenden Voraussetzungen des Gemeinnützigkeitsrechts kommt es insoweit überhaupt nicht an.⁸²

• § 4 Nr. 6 Grundsteuergesetz gewährt eine Grundsteuerbefreiung für Grundbesitz, der für Zwecke eines Krankenhauses genutzt wird, sofern das Krankenhaus in dem Kalenderjahr, das dem Veranlagungszeitpunkt vorangeht, die Voraussetzungen des § 67 Abs. 1 oder Abs. 2 der Abgabenordnung erfüllt hat, gleichfalls unabhängig davon, ob der Träger eine steuerbegünstigte (gemeinnützige) Körperschaft ist oder nicht.⁸³

Es fragt sich, ob sich aus dem Umstand, dass die »Krankenhäuser i. S. d. § 67 AO« in § 52 Abs. 2 Nr. 3 AO explizit genannt werden, materielle Auswirkungen ergeben. Das Gesetz und die Gesetzesbegründung enthalten hierzu keine Aussagen⁸⁴, ebenso wenig der Anwendungserlass zu § 67 AO.⁸⁵

Grundsätzlich hat die Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens und der öffentlichen Gesundheitspflege eine »von der individuellen Hilfe gegenüber dem einzelnen Patienten losgelöste, auf das öffentliche Gesundheitswesen bezogene, übergreifende Funktion«⁸⁶; sie betrifft damit die »allgemeine« Förderung der Gesundheit der Bürger.⁸⁷ Dies könnte zu der Annahme führen, dass der Betrieb eines Krankenhauses als konkrete Zweckverfolgung dieses (allgemeinen) gemeinnützigen Zweckes nicht in Betracht kommt, weil es in Krankenhäusern – jedenfalls vorrangig – um die »individuelle« (stationäre, teilstationäre oder ambulante) Hilfe für kranke Menschen geht. Krankenhäuser wären dann als konkrete Zweckverfolgung im Bereich der Mildtätigkeit (§ 53 AO) anzusehen, weil es bei mildtätigen Körperschaften nicht um die Förderung der Allgemeinheit geht, sondern um die Unterstützung einzelner Personen, die wegen ihres körperlichen, geistigen oder seelischen Zustands (ganz konkret) auf die Hilfe anderer angewiesen sind (§ 53 Nr. 1 AO).⁸⁸ Sollte diese Auffassung richtig sein, müssten sich steuerbegünstigte Körperschaften, die Krankenhäuser (als begünstigte Zweckbetriebe) betreiben wollen, in ihren Satzungen zur Förderung mildtätiger Zwecke verpflichten. Es spricht allerdings vieles dafür, dass der Gesetzgeber durch die ausdrückliche Nennung von »Krankenhäusern i. S. d. § 67« in § 52 Abs. 2 Nr. 3 AO diese Konsequenz vermeiden wollte mit der Folge, dass bei steuerbegünstigten Krankenhäusern de facto ein Wahlrecht besteht zwischen (satzungsmäßigen) gemeinnützigen Zwecken i. S. d. § 52 Abs. 2 Nr. 3 AO und (satzungsmäßigen) mildtätigen Zwecken i. S. d. § 53 Nr. 1 AO.

Bei Krankenhäusern, welche die Voraussetzungen des § 67 AO nicht erfüllen, stellt sich allerdings die Frage danach, ob sie als steuerbegünstigter Zweckbetrieb angesehen werden können. Diese Thematik dürfte vor allem die in frei-gemeinnütziger Trägerschaft stehenden Krankenhäuser betreffen, die in den Anwendungsbereich des Krankenhausentgeltgesetzes oder der Bundespflegesatzverordnung fallen und bei denen nicht mindestens 40 % der jährlichen Belegungstage oder Berechnungstage auf Patienten entfallen, bei denen nur Entgelte für allgemeine Krankenhausleistungen berechnet werden.

Krankenhäuser in öffentlich-rechtlicher – kommunaler – Trägerschaft sind zwar grundsätzlich ebenfalls von dieser Thematik betroffen. Bei ihnen dürfte diese Thematik aber tatsächlich in der Praxis nicht relevant werden, weil sie in aller Regel die Voraussetzungen des § 67 AO, insbesondere die dort normierte 40 %-Grenze, erfüllen.

Der ausdrückliche Hinweis in § 52 Abs. 2 Nr. 3 AO auf »Krankenhäuser i. S. d. § 67 AO« bedeutet aber nicht, dass Träger von Krankenhäusern, die die Voraussetzungen des § 67 AO nicht erfüllen, grundsätzlich nicht gemeinnützig sein können.

Sie können sehr wohl gemeinnützige »Einrichtungen des öffentlichen Gesundheitswesens und der öffentlichen Gesundheitspflege« betreiben, allerdings nicht mit ihrem Krankenhaus, sondern nur auf andere Weise, z. B. durch Maßnahmen der Verhütung und Bekämpfung von übertragbaren Krankheiten (Seuchen), des Arbeitsschutzes, der Unfallverhütung, der Rettung aus Lebensgefahr, der Bekämpfung von Zivilisationskrankheiten, von Krebs und Aids oder der Bekämpfung des Drogen- und Rauschmittelmissbrauchs.⁸⁹

Zur Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens gehören auch die Förderung der Jugendzahnpflege⁹⁰ und die vorbeugende Gesundheitshilfe i. S. d. § 47 SGB XII⁹¹, ferner die Förderung der gesundheitlichen Selbsthilfe / Prävention⁹² im Sinne der §§ 20 bis 24 SGB V. Außerdem rechnen dazu die Lebensmittelüberwachung⁹³ und die Überwachung des Apotheken- und Arzneimittelwesens sowie des Verkehrs mit Giften⁹⁴ und die Pflege kranker Menschen außerhalb von Krankenhäusern, also z. B. in Rehabilitationseinrichtungen oder zu Hause.⁹⁵ Auch sog. Kurmittel-, Kneipp- und Naturheilvereine fallen grundsätzlich unter § 52 Abs. 2 Nr. 3 AO⁹⁶, ebenso arbeitsmedizinische Zentren.⁹⁷

Die Förderung der Rettung aus Lebensgefahr ist allerdings ein eigenständiger gemeinnütziger Zweck (§ 52 Abs. 2 Nr. 11 AO). Gleiches gilt für die Förderung des Feuer-, Arbeits-, Katastrophen- und Zivilschutzes sowie der Unfallverhütung (§ 52 Abs. 2 Nr. 12 AO).

Nicht zur Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens sollen – jedenfalls nach Auffassung des BFH – wirtschaftsberatende Tätigkeiten gehören, z. B. die Entwicklung eines Krankenhausfinanzierungssystems (konkret: die Entwicklung, Errichtung und Pflege eines Vergütungssystems für die allgemeinen vollstationären und teilstationären Krankenhausleistungen auf DRG-Grundlage nach Maßgabe des KHG), auch wenn diese Tätigkeiten nach Maßgabe gesetzlicher Vorgaben (hier: § 17b Abs. 2 KHG) erbracht werden.⁹⁸ Entsprechendes wird für die Entwicklung eines pauschalierenden Entgeltsystems für psychiatrische Einrichtungen (§ 17d KHG) zu gelten haben.

Für einen steuerbegünstigten Krankenhauszweckbetrieb ist zwingend die Erfüllung der Voraussetzungen des § 67 AO erforderlich. Insbesondere kann insoweit nicht auf die Vorschrift des § 66 AO (»Wohlfahrtspflege«) hilfs- oder ersatzweise zurückgegriffen werden. Dies ist durch § 66 Abs. 3 Satz 2 AO, der für Krankenhäuser ausdrücklich auf die Regelung des § 67 AO verweist, ausgeschlossen.⁹⁹ Andererseits macht dieser Verweis deutlich, dass Krankenhäuser dem Grunde nach zu den Einrichtungen der Wohlfahrtspflege zu zählen sind.¹⁰⁰

Wegen dieses Verweises kommt die Verfolgung gemeinnütziger Zwecke durch einen Krankenhausbetrieb als »Einrichtung der Wohlfahrtspflege i. S. d. § 66 AO« grundsätzlich nicht in Betracht.

Eine abweichende Beurteilung ist für Medizinische Versorgungszentren (MVZ) vorzunehmen. Nach einer Entscheidung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder sind Medizinische Versorgungszentren nach § 95 SGB V als Einrichtungen der Wohlfahrtspflege (i. S. d. § 66 AO) anzuerkennen, wenn mindestens zwei Drittel der Leistungen hilfsbedürftigen Personen (i. S. d. § 53 AO) zugute kommen.¹⁰¹ Ein MVZ ist kein Krankenhaus (i. S. d. § 2 Nr. 1 KHG bzw. des § 107 Abs. 1 SGB V); somit ist für ein MVZ § 67 AO nicht einschlägig, sondern § 66 AO.

Ob diese Rechtsauffassung auf Dauer gültig sein kann, ist nicht zweifelsfrei, und zwar wegen eines BFH-Beschlusses vom 18.09.2007 zur (fehlenden) Gemeinnützigkeit von Rettungsdiensten und Krankentransporten.¹⁰² Dessen Entscheidungsgründe können sich durchaus auf die Tätigkeit eines MVZ übertragen lassen.¹⁰³ Dieser BFH-Beschluss wird von den Finanzbehörden allerdings bei Rettungsdiensten und Krankentransporten über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht angewendet.¹⁰⁴

Der Träger eines Krankenhauses kann seinen Status als steuerbegünstigte Körperschaft auch über die Förderung mildtätiger Zwecke (i. S. d. § 53 AO), also nicht über die Förderung gemeinnütziger Zwecke (i. S. d. § 52 AO), begründen (s. o.). Diese muss allerdings in der Satzung eindeutig so festgelegt werden. Bei bestehenden Satzungen müsste dies durch eine Anpassung der Satzung bzw. der dort definierten Satzungszwecke geschehen.

Der Betrieb eines Krankenhauses kann nicht nur auf die Verfolgung eines gemeinnützigen Zweckes (i. S. d. § 52 Abs. 2 Nr. 3 AO) gerichtet sein, sondern auch auf einen mildtätigen Zweck, weil Personen, die infolge ihres körperlichen, geistigen oder seelischen Zustands auf die Hilfe anderer angewiesen sind, im Rahmen eines Krankenhauses selbstlos unterstützt werden. Insoweit treten gewisse Überschneidungen der Verfolgung gemeinnütziger und mildtätiger Zwecke auf.¹⁰⁵

Bei einem Krankenhausbetrieb liegt regelmäßig (auch) eine selbstlose Unterstützung von Personen vor, die infolge ihres körperlichen, geistigen und/oder seelischen Zustandes auf die Hilfe anderer angewiesen oder wirtschaftlich unterstützungsbedürftig sind (§ 53 Nr. 1 und Nr. 2 AO).¹⁰⁶ Bei der wirtschaftlichen Unterstützungsbedürftigkeit sind stets eine Berechnung der maßgeblichen Einkünfte und Bezüge einerseits sowie eine Berechnung des Vermögens andererseits für jede unterstützte Person vorzulegen.¹⁰⁷ Für bestimmte Sachverhalte sieht § 53 Nr. 2 AO S. 6 ff. Nachweiserleichterungen bzw. -verzichte vor, die teilweise (formlos) beim zuständigen Finanzamt beantragt werden müssen.¹⁰⁸

Beim Betrieb eines Krankenhauses sind die in § 53 Nr. 1 AO definierten Voraussetzungen für eine mildtätige Körperschaft dem Grunde nach erfüllt, ohne dass es auf eine etwaige »wirtschaftliche Unterstützungsbedürftigkeit« im vorgenannten Sinne ankommt. Allerdings erstreckt sich die Tätigkeit eines Krankenhauses nicht nur auf die individuelle Unterstützung von Patienten (als »persönlich bedürftigen Personen«), sondern umfasst auch z. B. den diagnostischen Bereich sowie die vorbeugende Gesundheitspflege, sodass nicht ausschließlich mildtätige Aktivitäten entfaltet werden. Die unterschiedlichen Tätigkeiten in einem Krankenhaus lassen sich deshalb häufig nicht eindeutig dem mildtätigen oder dem gemeinnützigen Bereich zuordnen. Deshalb werden Krankenhäuser üblicherweise als gemeinnützige Einrichtungen zur Verfolgung der Zwecke i. S. d. § 52 Abs. 2 Nr. 3 AO (»Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens und der öffentlichen Gesundheitspflege«) konzipiert.¹⁰⁹

In den Satzungen bzw. Gesellschaftsverträgen von freigemeinnützigen Krankenhausträgern finden sich z. T. Formulierungen, nach denen mit dem Krankenhaus (betrieb) gemeinnützige Zwecke – in der Form der Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens – und mildtätige Zwecke verfolgt werden. Dies ist aus formalen satzungsrechtlichen Gründen, worauf später noch im Einzelnen einzugehen sein wird, u. U. problematisch (jedenfalls dann, wenn neben dem eigentlichen Krankenhausbetrieb keine weitere steuerbegünstigte (hier: mildtätige) Tätigkeit ausgeübt wird. Im Übrigen ist auch im Bereich der mildtätigen Zweckverfolgung der Krankenhausbetrieb nur dann ein steuerbegünstigter Zweckbetrieb, wenn die Voraussetzungen des § 67 AO erfüllt sind. Das »Abstellen« auf die Mildtätigkeit hilft also bei Nichterfüllen der Voraussetzungen des § 67 AO hinsichtlich der Steuerbegünstigung des Krankenhausbetriebs nach § 67 AO nicht weiter.

Soweit es um Krankenhäuser in der (unmittelbaren) Trägerschaft von öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaften¹¹⁰ geht, könnte schließlich eine » Förderung kirchlicher Zwecke« (i. S. d. § 54 AO) gegeben sein. Nach dem Ergebnis einer Erörterung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder ist der Betrieb eines solchen Krankenhauses grundsätzlich Gegenstand des kirchlichen Verkündigungsauftrages und Ausdruck der tätigen Nächstenliebe.¹¹¹

Es liegt demgemäß kein Betrieb gewerblicher Art vor, für den eine Steuerbegünstigung (im Sinne der §§ 51 ff. AO, also z. B. wegen der Verfolgung kirchlicher Zwecke) angestrebt werden muss, sondern eine (steuerlich irrelevante) hoheitliche Tätigkeit. Dies bedeutet, dass in diesen Fällen – jedenfalls nach Auffassung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder – mangels eines Betriebs gewerblicher Art § 67 AO als Zweckbetriebsnorm unbeachtlich ist. Solche Krankenhäuser in der Trägerschaft einer öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaft unterfallen also – ohne dass es auf das Erfüllen der Voraussetzungen des § 67 AO ankommt – nicht der Körperschaftsteuerpflicht.

Eine Krankenhaus-GmbH, deren Anteile einer öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaft – ganz oder teilweise – gehören, fällt aber nicht hierunter. Sie ist eine juristische Person des privaten Rechts, unabhängig davon, wer ihr Gesellschafter ist bzw. wer ihre Gesellschafter sind.¹¹²

58 Vgl. hierzu im Überblick Hüttemann, Das Steuerrecht des Non Profit Sektors, KSzW Kölner Schrift zum Wirtschaftsrecht 3/2014, S. 158

59 Vgl. im Überblick auch Kurz/Elger/Mareck, Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens und der öffentlichen Gesundheitspflege – Aktuelle steuerliche Entwicklungen in Theorie und Praxis, Stiftung & Sponsoring Rote Seiten 3/2011

60 Vgl. BFH vom 02.03.1989, Az.: IV R 83/86, BStBl 1989 II, S. 506

61 Vgl. BFH vom 02.10.2003, Az.: IV R 48/01, BStBl 2004 II, S. 363 – hiernach ist die Begriffsbestimmung des § 2 Nr. 1 KHG allein nur bis zum 31.12.1988 maßgebend; es ist ab 01.01.1989 – auch – auf den Krankenhausbegriff des § 107 Abs. 1 SGB V abzustellen; vgl. auch BFH vom 22.10.2003, Az.: I R 65/02, BFH/NV 2004, S. 437 (wo über eine etwaige Gesetzeskonkurrenz zwischen § 2 Nr. 1 KHG und § 107 Abs. 1 SGB V allerdings ausdrücklich nicht zu entscheiden war), AEAO zu § 67 AO, Satz 1, ferner Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 6.236, und – speziell im Bereich der Umsatzsteuer – Abschn. 4.14.5 Abs. 2 UStAE; der AEAO zu § 67 AO bezieht sich allerdings nur auf § 2 Nr. 1 KHG und nicht auch auf § 107 Abs. 1 SGB V

62 Schauhoff, Handbuch der Gemeinnützigkeit, 3. Auflage 2010, § 7 Rz. 92

63 So schon – allerdings nicht zum neuen Umsatzsteuerrecht ab 01.01.2009 – BFH vom 22.10.2003, Az.: I R 65/02, BFH/NV 2004, S. 437 hinsichtlich eines ambulanten Rehabilitationszentrums sowie FG München vom 05.05.1993, Az.: 15 V 383/93, EFG 1994, S. 177 hinsichtlich eines Sanatoriums; vgl. auch BFH vom 01.03.1995, Az.: IV B 43/94, BStBl 1995 II, S. 418 hinsichtlich einer durch einen Kassenarzt betriebenen Dialysestation – am Ende der Urteilsgründe

64 Vgl. R 7 f 2008 i. V. m. R 82 Abs. 4 EStR 1999; vgl. hierzu auch Klein/Gersch, Abgabenordnung, 15. Auflage 2020, § 67 Rz. 2

65 OFD Cottbus vom 05.08.1991, Az.: S 2183 a – 1 – St 11, NWB Eilnachrichten 1993, Fach 1, S. 300; eine Dialyse gehört gemäß § 2 Abs. 2 Satz 3 BPflV nicht zu den Krankenhausleistungen

66 § 7 Krankenhausentgeltgesetz, § 10 Bundespflegesatzverordnung

67 Vgl. AEAO zu § 67 AO, Satz 2 und 3

68 § 2 Abs. 2 Satz 2 KHEntG und – bezogen auf die ersten drei der fünf genannten Sachverhalte – § 2 Abs. 2 Satz 2 BPflV

69 Vgl. § 11 Abs. 3 SGB V: »Bei stationärer Behandlung umfassen die Leistungen auch die aus medizinischen Gründen notwendige Mitaufnahme einer Begleitperson des Versicherten oder bei stationärer Behandlung in einem Krankenhaus nach § 108 oder einer Vorsorge- oder Rehabilitationseinrichtung nach § 107 Abs. 2 die Mitaufnahme einer Pflegekraft, soweit Versicherte ihre Pflege nach § 63b Abs. 6 Satz 1 des Zwölften Buches durch von ihnen beschäftigte besondere Pflegekräfte sicherstellen.«

70 Vgl. hierzu § 17 KHEntgG (»Wahlleistungen«); vgl. auch die Verfügung der OFD Frankfurt vom 20.07.2016, Az.: S 0186 A – 6 – St 53

71 Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 6.238 unter Verweis auf BFH vom 26.08.2010, Az.: V R 5/08, BStBl 2011 II, S. 296

72 Vgl. die Verfügung der OFD Rheinland vom 01.12.2010, Az.: S 0186 – 2010/0001 (»Besteuerung von Krankenhäusern«); ob die in dieser Verfügung formulierte Rechtsauffassung bundesweit uneingeschränkt gilt, ist offen; andere Finanzbehörden haben sich – soweit ersichtlich – zu der hier angesprochenen Thematik bisher nicht geäußert. Die OFD Köln wurde zum 01.01.2006 aufgelöst; die Aufgaben dieser Behörde wurden von der OFD Rheinland übernommen. Die OFD Rheinland wiederum wurde mit Ablauf des 30.06.2013 aufgelöst; ihre Aufgaben wurden auf die neue OFD Nordrhein-Westfalen übertragen, in die auch die OFD Münster integriert wurde

73 Vgl. ebenda

74 Ebenda

75 FinMin NRW vom 09.03.2005, Az.: S 0186 – 4 – V B, DB 2005, S. 582 – unter 1. (bundeseinheitlich abgestimmt); dies wird mit der »Üblichkeit« derartiger Überlassungen in Krankenhäusern begründet. Ob dies heutzutage auch für die Wahlleistung »Internetanschluss« gegen Entgelt gilt, ist offen; u. E. ist auch insoweit »Üblichkeit« anzunehmen. Vgl. hierzu auch FM Sachsen-Anhalt, Erl. vom 11.06.2020 – 42 – S 0186 – 4, in dem die entgeltliche Überlassung von Fernsehgeräten und Telefonen als »unschädliche Annehmlichkeit« bezeichnet wird.

76 Buchna/Leichinger/Seeger/Brox, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 11. Auflage 2015, S. 344

77 Ebenda

78 Az.: V R 5/08, BStBl 2011 II, S. 296

79 Vgl. auch Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 6.238

80 BFH-Urteil vom 25.11.1993, Az.: V R 64/89, BStBl 1994 II, S. 212

81 Ebenda

82 Krankenhäuser, die von juristischen Personen des öffentlichen Rechts betrieben werden, sind gemäß § 3 Nr. 20 Buchst. a GewStG generell von der Gewerbesteuer befreit; bei ihnen spielt es für die Gewerbesteuerbefreiung also keine Rolle, ob die Voraussetzungen des § 67 AO erfüllt sind oder nicht

83 Allerdings muss der Grundbesitz ausschließlich demjenigen, der ihn benutzt, zuzurechnen sein (sog. Eigentümer-Benutzer-Identität); vgl. hierzu die Ausführungen unter E.I.

84 Vgl. Klaßmann, Das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements: Besondere Auswirkungen auf (steuerbegünstigte) Krankenhäuser, Das Krankenhaus 2007, S. 1004

85 I. d. F. des BMF-Schreibens vom 14.01.2015, Az.: IV A 3 – S 0062/14/10009, BStBl 2015 I S. 76

86 BFH vom 06.02.2013, Az.: I R 59/11, BStBl 2013 II, S. 603; vgl. auch Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 3.92

87 Seer in: Tipke/Kruse, AO und FGO Kommentar, Stand: Juli 2020, § 52 Tz. 22

88 Nach Seer in: Tipke/Kruse, AO und FGO Kommentar, Stand: Juli 2020, § 52 Tz. 22, soll die materielle oder ideelle Hilfe in individuellen Krankheitsfällen zur »Förderung des Wohlfahrtswesens« (i. S. d. § 66 AO) gehören

89 Vgl. auch Buchna/Leichinger/Seeger/Brox, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 11. Auflage 2015, S. 77

90 Seer in: Tipke/Kruse, AO und FGO Kommentar, Stand: Juli 2020, § 52 Tz. 22

91 Buchna/Leichinger/Seeger/Brox, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 11. Auflage 2015, S. 76

92 Musil in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur AO und FGO, Stand: November 2016, § 52 Rz. 124

93 Vgl. Seer in: Tipke/Kruse, AO und FGO Kommentar, Stand: Juli 2020, § 52 Tz. 22

94 Vgl. das Gutachten der unabhängigen Sachverständigenkommission zur Prüfung des Gemeinnützigkeits- und Spendenrechts, BMF-Schriftenreihe Heft 40, 1988, S. 110

95 Musil in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur AO und FGO, Stand: November 2016, § 52 Rz. 127

96 FG Niedersachsen vom 23.07.1974, Az.: VI Kö 10/74, EFG 1974, S. 588 – rechtskräftig –: »Eine GmbH, die sich auf die Abgabe von Kurmitteln und den Betrieb eines Bewegungsbades beschränkt, kann gemeinnützig sein.«

97 BFH vom 26.04.1989, Az.: I R 209/85, BStBl 1989 II, S. 670

98 BFH vom 07.03.2007, Az.: I R 90/04, BStBl 2007 II, S. 628; hierzu kritisch Hüttemann/Schauhoff, Die »unmittelbare Gemeinnützigkeit« – eine unmittelbare Gefahr für gemeinnützige Körperschaften – Anmerkungen zum BFH-Urteil vom 07.03.2007 – I R 90/04, Finanz-Rundschau 2007, S. 1133

99 Vgl. z. B. Musil in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur AO und FGO, Stand: Februar 2019, § 67, Rz. 1

100 Musil in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur AO und FGO, Stand: August 2018, § 66, Rz. 31

101 Vgl. die Verfügung der OFD Frankfurt vom 26.09.2006, Az.: S 0184 A – 11 – St 53, DB 2006, S. 2261; zu den steuerlichen Restriktionen für steuerbegünstigte Krankenhäuser bei der Beteiligung an einem MVZ vgl. Klaßmann, Steuerliche Restriktionen für steuerbegünstigte Krankenhäuser bei der Beteiligung an MVZ, Das Krankenhaus 2007, S. 749; vgl. auch Seeger, Mut zur Lücke – Steuerliche und gemeinnützigkeitsrechtliche Fragestellungen bei neuen Versorgungsmodellen, Krankenhaus Umschau 2007, S. 211, Bartmuß, Wann sind Medizinische Versorgungszentren gemeinnützig?, DB 2007, S. 706 und Krieger, Steuerfallen bei der Gründung einer MVZ-GmbH durch steuerbegünstigte Krankenhausträger, Das Krankenhaus 2007, S. 967, vgl. auch Klaßmann, Die Gemeinnützigkeit von Medizinischen Versorgungszentren – eine neue »steuerliche Baustelle? Der Krankenhaus-Justitiar 2017, S. 29 sowie derselbe, Gemeinnützigkeit von MVZ – Rechtssicherheit durch eine erneute Änderung des Anwendungserlasses zu § 66 AO? Der Krankenhaus-Justitiar 2018, S. 61

102 Az.: R 30/06, BStBl 2009 II, S. 126

103 Vgl. hierzu im Einzelnen Nauen, Sind MVZ gemeinnützig?, Das Krankenhaus 2008, S. 365

104 AEAO zu § 66 AO, Nr. 6

105 Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 3.163

106 Bei der sog. »wirtschaftlichen Bedürftigkeit« i. S. d. § 53 Nr. 2 AO ist eine Prüfung der Einkommens- und Vermögensverhältnisse einer jeden unterstützten Person vorzunehmen. Nach Nr. 9 des AEAO zu § 53 AO reicht ein Vermögen mit einem gemeinen Wert (Verkehrswert) von mehr als 15.500,00 Euro zur nachhaltigen Verbesserung des Unterhalts aus und kann dessen Verwendung für den Unterhalt zugemutet werden. Vermögensgegenstände, deren Verwendung eine offensichtliche Verschleuderung bedeuten würde, bleiben aber außer Betracht, ebenso wie Gegenstände mit einem Erinnerungswert für die unterstützte Person, Hausrat sowie ein angemessenes Hausgrundstück (i. S. d. § 90 Abs. 2 Nr. 8 SGB XII), das die unterstützte Person allein oder zusammen mit Angehörigen, denen es nach dem Tod der unterstützten Person weiter als Wohnraum dienen soll, bewohnt

107 Vgl. AEAO zu § 53 AO, Nr. 10

108 Neufassung des § 53 AO durch das sog. Ehrenamtsstärkungsgesetz vom 21.03.2013, BStBl 2013 I S. 339; vgl. hierzu im Einzelnen AEAO zu § 53 AO, Nr. 11 und 12

109 Vgl. auch Buchna/Leichinger/Seeger/Brox, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 11. Auflage 2015, S. 78

110 Hierzu gehören z. B. die evangelische und die katholische Kirche in ihren Erscheinungen als Landeskirche, Bistum oder Pfarrgemeinde, außerdem die jüdischen Kultusgemeinden (Synagogengemeinden) und andere kirchliche Gemeinschaften, die in einem Bundesland als Körperschaft des öffentlichen Rechts anerkannt sind; vgl. Buchna/Leichinger/Seeger/Brox, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, 11. Auflage 2015, S. 114 f.

111 Vgl. OFD Hannover vom 19.02.2004, Az.: S 2706 – 165 – StO 214/S 2706 – 209 – StH 231, DStZ 2004, S. 350; diese Verfügung ist ergangen, nachdem der Bundesrechnungshof festgestellt hatte, dass die Finanzämter bei öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaften und diesen nahestehenden Einrichtungen die Erfassung und Besteuerung von Betrieben gewerblicher Art und von wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben nicht hinreichend prüfen (würden). Zu Kindergärten oder Kindertagesstätten der öffentlich-rechtlichen Religionsgemeinschaften vgl. ergänzend OFD Hannover vom 12.10.2004, Az.: S 2706 – 182 – StO 241, DB 2004, S. 2612; auch diese Einrichtungen bilden keinen Betrieb gewerblicher Art, weil bei ihnen regelmäßig eine pastorale Aufgabenwahrnehmung im Vordergrund steht. Zu sog. » kirchlichen Hoheitsbetrieben« vgl. im Einzelnen Schön, Kirchliche Hoheitsbetriebe, DStZ 1999, S. 701

112 Vgl. z. B. Hüttemann, Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Auflage 2018, Rz. 2.66 (Beispiel Nr. 10)