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Оглавление1. INTRODUCCIÓN
Luego de haber examinado al tributo en general ahora vamos a estudiar al conjunto de tributos específicos que existen en el Perú a partir de un punto de vista jurídico.
2. CONCEPTO
El sistema tributario nacional es el conjunto de impuestos, contribuciones y tasas cuya creación, estructuración y aplicación tiene que ver con ciertos parámetros de referencia que son los siguientes: a) principios constitucionales tributarios tal como han sido procesados en cada país, y b) normas generales que se encuentran contempladas en el Código Tributario de cada país.
3. ASPECTOS GENERALES SOBRE LA CREACIÓN Y ESTRUCTURA DE LOS TRIBUTOS
Veamos las reglas generales que son aplicables para la creación y estructuración de los tributos.
3.1. Constitución
La Constitución señala ciertos principios que orientan la creación de los tributos. Por ejemplo, el art. 74 de nuestra Constitución contempla el principio de reserva de ley estableciendo una lista cerrada de los órganos estatales que pueden crear tributos. En este sentido es importante destacar que el Gobierno Nacional a través del Congreso de la República o Poder Ejecutivo puede crear impuestos. En cambio, los Gobiernos Regionales y Gobiernos Locales no tienen competencia para hacerlo.
Del mismo modo la Constitución fija algunos principios que delimitan el contenido de los tributos. Por ejemplo, en el art. 74 de la Constitución se contempla el principio de igualdad. En este sentido los sujetos que poseen similar nivel de riqueza económica deben soportar el mismo nivel de carga tributaria.
3.2. Código Tributario
El Código Tributario también fija reglas para la creación de tributos. Por ejemplo, en la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario se establece que solo mediante el dispositivo legal denominado “ordenanza” los Gobiernos Locales pueden crear contribuciones y tasas.
Además, nuestro Código Tributario contiene reglas sobre los aspectos generales de la estructura interna de los tributos. Al respecto, vale la pena recordar que uno de los rasgos que otorga identidad jurídica al tributo es la figura de la obligación. Adviértase que a partir del art. 1 del Libro Primero del Código Tributario se regulan los aspectos generales de la obligación tributaria.
4. ASPECTOS ESPECÍFICOS SOBRE LA CREACIÓN Y ESTRUCTURA DE LOS TRIBUTOS
Como acabamos de explicar la Constitución y el Código Tributario fijan solamente parámetros generales en torno al diseño de los tributos. Por tanto, estos dispositivos dejan en libertad al legislador para que en cada oportunidad establezca los aspectos particulares que individualizan al tributo que está creando y estructurando. Y es la ley (formal o sustancial) de cada tributo la que precisa un hecho que es capaz de generar el nacimiento de cierta obligación tributaria y también corresponde a esta ley el trabajo de detallar los aspectos puntuales de cada obligación tributaria: acreedor, deudor, base imponible, etc.
5. IDENTIDAD DEL SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL
El sistema tributario nacional resulta ser una figura compleja en la medida que viene a constituir un todo donde coexisten patrones de uniformidad y también rasgos de relativa diferenciación entre cada uno de los tributos que forman parte del referido sistema.
Esta mixtura de aspectos permite la formación de un conjunto de tributos que es propio de cada país y que goza de una determinada identidad jurídica de conjunto que permite establecer diferencias con relación a los sistemas tributarios de los demás países. En este sentido se puede sostener que no existen dos sistemas tributarios nacionales que sean idénticos, aun cuando seguramente poseen importantes denominadores comunes entre sí, como por ejemplo la coexistencia de impuestos a la renta, patrimonio y consumo.
6. JERARQUÍA DE LOS TRIBUTOS
En Derecho todos los tributos tienen el mismo nivel de importancia ya que la Constitución y el Código Tributario no han establecido una jerarquía al respecto. En cambio, en el ámbito económico ya hemos visto que ciertos tributos —específicamente los impuestos— son más importantes que otros (contribuciones y tasas) atendiendo a variables tales como el peso específico que poseen en las finanzas públicas, impacto en la inversión, ahorro y consumo en el sector privado, etc.
7. EJE DEL SISTEMA TRIBUTARIO
Los sistemas tributarios que se han venido configurando a partir de la segunda mitad del siglo XX, especialmente en el centro y sur de América, giran en torno al impuesto al consumo general (que en el Perú recibe la denominación de Impuesto General a las Ventas - IGV) aun cuando en los últimos tiempos se han venido desarrollando ciertos esfuerzos para que el centro de gravedad pase a recaer sobre el Impuesto a la Renta ya que este tributo resulta ser más idóneo para lograr que el sistema tributario nacional guarde mayor armonía con el principio constitucional de igualdad en cuya virtud debe existir la mayor correspondencia posible entre el tributo y el nivel de riqueza económica que posee cada deudor.
Sin embargo, la pandemia producida en el año 2020 que ha sido originada por el virus COVID-19 genera importantes obstáculos para lograr que la imposición a la renta pase a constituir el centro de gravedad del sistema tributario nacional. En efecto se están produciendo considerables olas de desempleo y reducción de sueldos en nuestro país, de tal manera que —según estimaciones preliminares— la pobreza se viene expandiendo mucho más allá del 25% del total de la población nacional (que era la cifra que teníamos antes de la pandemia). Por otra parte, existe un proceso de agudización de la desigualdad de la distribución del ingreso en el sentido que la riqueza que se produce en el país cada vez se concentra en menos personas. Además, venimos experimentando una considerable recesión económica de tal manera que muchas pequeñas y medianas empresas han pasado a una situación de quiebra o aguda disminución de ingresos. Inclusive algunas grandes empresas también vienen experimentando los efectos negativos de la pandemia tal como está ocurriendo en los sectores relativos al turismo, hotelería, restaurantes, etc.
Ante este panorama resulta razonable suponer que en el corto plazo el peso en los ingresos tributarios del Estado peruano continuará centrado en el IGV (imposición al consumo o imposición a las compras de las personas naturales).
8. HISTORIA DEL SISTEMA TRIBUTARIO CONTEMPORÁNEO EN EL PERÚ
Hasta fines de la década del ochenta del siglo XX teníamos un gran desorden en materia de tributos. Contábamos con varias decenas de impuestos a la par que una gran multiplicidad de contribuciones y tasas muchas veces con superposiciones, numerosas excepciones o exoneraciones, etc.
Este caos se explicaba en parte porque el principal ingreso del Estado era el préstamo, de modo que no había necesidad de un tratamiento más racional y ordenado de los ingresos tributarios.
Por otro lado debido a la crisis financiera internacional se inició una nueva etapa en nuestra historia. A partir de la década del noventa del siglo XX se produjo una importante reestructuración de las finanzas públicas.
En este contexto el tributo pasó a constituir el principal ingreso del Estado. Entonces resultó necesaria una profunda reforma de nuestro régimen tributario con la finalidad de llegar a una plantilla básica de tributos.
Entre 1990 y 1993 se produjo un intenso proceso de eliminación de tributos y de modo paralelo se realizó el perfeccionamiento del Impuesto a la Renta e IGV. Es así como, mediante el Decreto Legislativo No. 771 denominado “Ley del Sistema Tributario Nacional”, vigente desde enero de 1994, finalmente quedó establecida la plantilla básica de tributos que se mantiene hasta el día de hoy con algunas modificaciones introducidas especialmente en los primeros años del siglo XXI. La relación de los tributos que aparecen en el Decreto Legislativo No. 771 es referencial. Es decir que no nos encontramos ante una lista cerrada de tributos que es inmodificable en el tiempo. El legislador siempre tiene la posibilidad de eliminar tributos o crear nuevas figuras impositivas. Además, mediante el Decreto Legislativo No. 776, denominado Ley de Tributación Municipal, también vigente desde enero de 1994, quedó establecida cierta plantilla básica para los tributos municipales. Conviene señalar que esta plantilla posee ciertas imperfecciones.
9. ESTRUCTURA DEL SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL
El primer párrafo del art. 189 de la Constitución señala lo siguiente: “El territorio de la República está integrado por regiones, departamentos, provincias y distritos, en cuyas circunscripciones se constituye y organiza el gobierno a nivel nacional, regional y local”. Como podemos ver, la Constitución ha recurrido al criterio territorial para la organización de los diferentes niveles de gobierno del país estableciendo una escala de orden nacional, regional y local.
Según las necesidades de financiamiento de cada nivel de gobierno se ha venido diseñando la progresiva composición interna del sistema tributario nacional. Se trata de un proceso dinámico y permanente.
A continuación, pasamos al estudio de nuestro actual sistema tributario nacional.
10. GOBIERNO NACIONAL
El Gobierno Nacional está compuesto por los órganos políticos y administrativos cuya competencia es, como su nombre lo indica, de alcance nacional. Estos órganos son responsables de las siguientes tareas: a) implementación de políticas públicas estratégicas para la marcha del conjunto de la sociedad, y b) provisión de los bienes y servicios públicos que poseen cobertura nacional.
10.1. Estructura
El Gobierno Nacional está compuesto por los clásicos órganos del Estado de Derecho conocidos como Poder Legislativo, Poder Ejecutivo y Poder Judicial acompañados de una serie de entidades adicionales como el Ministerio Público, Instituto Nacional Penitenciario, etc.
10.2. Finanzas públicas
Todas estas instituciones requieren de financiamiento para poder operar. Desde mediados de la década del noventa del siglo XX los ingresos tributarios han pasado a constituir la principal fuente de financiamiento de todos estos órganos al punto que la recaudación de tributos constituye en promedio el 85% del total de los ingresos que percibe el Gobierno Nacional.
A continuación, expondremos los principales tributos que corresponden al Gobierno Nacional.
10.2.1. Impuestos ortodoxos
Nos vamos a concentrar en los principales impuestos que han existido a partir de la Segunda Guerra Mundial para financiar a los Estados modernos de Occidente y que se encuentran previstos en el art. 2.II.1 del Decreto Legislativo No. 771
10.2.1.1. Imposición al consumo
Desde el punto de vista económico la imposición al consumo se refiere a los tributos que afectan las compras de bienes y adquisiciones de servicios que realizan las personas a diario, es decir que nos encontramos ante los impuestos que gravan el gasto de la riqueza que llevan a cabo los particulares. Desde la perspectiva jurídica nos estamos refiriendo más bien a los impuestos que se aplican a las ventas de bienes y prestación de servicios que realizan las empresas a favor de las personas naturales.
El principal impuesto al consumo es el IGV, que en los últimos años ha tenido una participación cercana al 50% con relación al total de los ingresos tributarios del Gobierno Nacional, de tal manera que constituye el impuesto más importante para las finanzas públicas.
Este impuesto al consumo general se encuentra acompañado de un impuesto a los consumos específicos llamado Impuesto Selectivo al Consumo-ISC que se aplica básicamente a la venta de los combustibles, bebidas, cigarros y vehículos que realizan los fabricantes o importadores.
10.2.1.2. Imposición a la renta
El Impuesto a la Renta se aplica a los ingresos que obtienen las personas naturales y las personas jurídicas (empresas, etc.). En los últimos años este impuesto ha tenido una participación cercana al 40% con relación al total de los ingresos tributarios del Gobierno Nacional.
10.2.1.3. Nuevo Régimen Único Simplificado
Por otra parte, más del 70% de la economía peruana es informal, es decir que llevan a cabo sus actividades económicas al margen de la ley. Con la pandemia este sector ciertamente se viene incrementando de modo considerable. Se trata de agentes económicos que se encuentran compuestos básicamente por las empresas unipersonales de tamaño reducido que pertenecen al sector minorista (bodegas, talleres de reparación de vehículos, peluquerías, etc.).
Para facilitar el tránsito hacia la legalidad por parte de estas unidades empresariales se ha diseñado un régimen tributario más sencillo conocido como el Nuevo Régimen Único Simplificado-Nuevo RUS que consiste en el pago mensual de una suma muy reducida (generalmente S/. 20.00). Este pago sustituye al pago del IGV e Impuesto a la Renta.
10.2.1.4. Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria - SUNAT
Por otro lado, cabe referir que —de modo paralelo al perfeccionamiento de nuestro sistema tributario— también ha ocurrido que entre 1990 y 1992 la SUNAT experimentó un proceso de potenciación en las siguientes áreas estratégicas: a) recaudación del tributo (recepción del pago oportuno del tributo), b) cobranza coactiva (captación forzosa del tributo si el deudor no ha cumplido con el pago oportuno); y c) control (fiscalización de pagos y cálculos de los tributos realizados por los deudores).
A partir de 1993 la SUNAT empezó a desarrollar importantes labores de control especialmente en relación al deber de emitir comprobantes de pago. Posteriormente, se produjo una etapa más compleja cuando se comenzaron a llevar a cabo campañas de fiscalización del IGV. Finalmente, a partir del siglo XXI la SUNAT ha ingresado a una etapa mucho más sofisticada en lo que atañe a sus labores de control con el desarrollo de importantes campañas de fiscalización del Impuesto a la Renta de cargo de las personas naturales y empresas.
Mención especial merece el proceso de incorporación de la tecnología digital en los procedimientos de la SUNAT. La pandemia definitivamente ha provocado una intensificación de la digitalización de los procedimientos que lleva a cabo la Administración Tributaria.
De esta manera la Administración Tributaria viene acumulando y procesando una base de datos muy importante que en algún momento llevará a la implantación de un sistema para la determinación de la obligación tributaria de oficio con carácter masivo, es decir que la propia SUNAT calculará la cuantía del Impuesto a la Renta e IGV que debe pagar cada privado. Por otra parte, los pagos de impuestos son cada vez más frecuentes mediante el uso del sistema de transferencias interbancarias de fondos. Asimismo, ya se aprecia un importante incremento de las fiscalizaciones que lleva a cabo la Administración Tributaria por vía electrónica. Finalmente, gran parte de los deberes que son de cargo de los administrados suponen procesos que recurren a la tecnología digital. Así ocurre con la inscripción en el Registro Único del Contribuyente-RUC, emisiones de comprobantes de pago (facturas, recibido por honorarios profesionales, etc.), registros y libros de contabilidad, declaraciones juradas y cumplimiento de ciertos requerimientos de la Administración Tributaria cuando realiza labores de fiscalización.
10.2.2. Impuestos heterodoxos
En la última década del siglo XX la SUNAT llevó a cabo los primeros trabajos de campo consistentes en campañas de fiscalización de tipo masivo de tal manera que llegó a detectar ciertas prácticas de evasión tributaria en la medida que pudo advertir varios casos de realización de actividades económicas por parte de los particulares sin cumplir con la declaración y pago del IGV e Impuesto a la Renta.
Es así que en los primeros años del siglo XXI el Estado optó por la creación de algunos impuestos para luchar contra la evasión. En la medida que los nuevos impuestos no tenían que ver con la plantilla básica del sistema tributario nacional (que había sido establecida por el Decreto Legislativo No. 771) comenzaron a recibir la denominación de “impuestos heterodoxos”. A continuación, pasamos revista a esta clase de impuestos.
10.2.2.1. Impuesto Temporal a los Activos Netos
Como se sabe el Impuesto a la Renta grava las rentas netas imponibles de las empresas. Sucedió que muchas compañías, tanto grandes como medianas, declararon a la SUNAT que no habían generado rentas netas imponibles, de tal manera que —según estos contribuyentes— no existió la obligación de pagar el Impuesto a la Renta. Sin embargo, al Estado le preocupaba que estas empresas venían adquiriendo importantes maquinarias (activos).
En estas circunstancias al Estado le pareció razonable asumir que la explotación económica de estas máquinas de todos modos generaba un mínimo de rentabilidad para las empresas de tal manera que debían tributar.
Dentro de este orden de ideas el Estado creó el Impuesto Temporal al Activo Neto-ITAN que precisamente se calcula en función del valor de las maquinarias que son de propiedad de las empresas grandes y medianas.
10.2.2.2. Impuesto a las Transacciones Financieras
Lo que sucedía era que por ejemplo la SUNAT detectaba que muchos profesionales que venían trabajando de modo independiente no declaraban parte de sus ingresos con la finalidad de evadir el pago del Impuesto a la Renta.
La SUNAT advirtió que muchos de los referidos ingresos eran depositados por los profesionales en sus cuentas bancarias personales. En este contexto el Estado creó el Impuesto a las Transacciones Financieras-ITF para gravar los movimientos de estas cuentas. De esta manera la Administración Tributaria empezó a tener acceso a la información acerca de los cargos y abonos bancarios de cada contribuyente por constituir la base cuantitativa para el cálculo del impuesto.
Entonces la SUNAT comenzó a obtener valiosa información sobre las rentas de estas personas naturales facilitando las campañas de fiscalización para detectar y cobrar el consiguiente Impuesto a la Renta.
De la misma manera la SUNAT detectó que muchas empresas también abrían cuentas bancarias para depositar ciertos montos que por otra parte no aparecían en sus declaraciones juradas de impuestos.
Gracias al ITF la SUNAT empezó a tener acceso directo a esta información bancaria que viene siendo seguida de campañas de fiscalización para luchar contra la evasión tributaria logrando determinar y cobrar deudas tributarias.
10.2.2.3. Retención y percepción del Impuesto General a las Ventas
Por el lado de los impuestos al consumo la SUNAT también venía advirtiendo que en las cadenas de producción, comercialización y servicios existían empresas que no declaraban sus operaciones para evadir el pago del IGV. Por esta razón se introdujeron en las referidas cadenas diversos sistemas de recaudación adelantada del IGV que reciben la denominación técnica de regímenes de retención y percepción del IGV.
Por ejemplo, el fabricante AA vende mercadería al mayorista BB. Muchas veces la empresa AA evadía la declaración y pago del respectivo IGV. Mediante el sistema de retención del IGV la compañía BB se queda con una porción del precio que tiene que pagar a la empresa AA y luego debe entregar este monto al Estado. Al final de cuentas esta entrega de dinero al fisco por parte de la compañía BB viene a ser una recaudación adelantada por parte del Estado respecto del impuesto que la empresa AA tiene que abonar al ente público.
Veamos otro ejemplo esta vez en materia de percepciones del IGV aplicable a los combustibles. El fabricante AA vende combustible al mayorista BB. A su vez el mayorista BB vende este combustible a la empresa CC. Muchas veces el mayorista BB evade la declaración y pago del IGV que corresponde a las ventas que realiza a favor de la empresa CC. Mediante el sistema de percepción del IGV si el mayorista BB compra combustible al fabricante AA entonces —además del pago del respectivo precio— tiene que entregar al fabricante AA un monto adicional. Luego el fabricante entrega al Estado la suma percibida. Al final de cuentas este monto adicional ya captado por el fisco viene a ser una recaudación anticipada del IGV que corresponde a la futura venta de combustible que la empresa BB lleva a cabo a favor de la empresa CC.
10.2.2.4. Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias - SPOT
El mecanismo que vamos a examinar también suele recibir la denominación de “sistema de detracciones”. Es importante puntualizar que en rigor el sistema de detracciones no es un impuesto sino un procedimiento que facilita la recaudación de impuestos y las contribuciones sociales. Solamente adoptando una perspectiva de enfoque bastante amplia resulta posible incluir al sistema de detracciones como parte del sistema tributario.
La SUNAT empezó a detectar que muchas empresas grandes y medianas no cumplían con la declaración y pago del IGV, Impuesto a la Renta y las contribuciones sociales que financian a los sistemas públicos de salud y pensiones.
Entonces el Estado ideó un sistema de detracciones para algunas transacciones económicas que ciertamente se encuentran descritas en la ley en cuya virtud el cliente se queda con una parte del precio que debería pagar el proveedor. Luego el cliente deposita esta suma detraída en determinada cuenta del Banco de la Nación que está a nombre del proveedor. Finalmente, este proveedor tiene que destinar el monto depositado al pago a favor del Estado por concepto de IGV, Impuesto a la Renta y contribuciones sociales.
Por ejemplo, la empresa AA lleva a cabo un servicio a favor de la compañía BB por un precio total de 100,000 soles. Asumamos que según la legislación la detracción es del orden del 12%. Entonces la compañía BB paga a la empresa AA solamente 88,000 soles. Esto significa que la compañía BB ha procedido con la detracción de un monto que equivale a 12,000 soles. Acto seguido la empresa BB deposita esta suma de dinero en cierta cuenta del Banco de la Nación que se encuentra a nombre de la empresa AA. Finalmente la compañía AA tiene que destinar este monto al pago del IGV, Impuesto a la Renta y contribuciones sociales.
10.2.3. Contribuciones
En el Decreto Legislativo No. 771 no se hace mención a las contribuciones toda vez que en el plano de la realidad no existen contribuciones que constituyan ingresos directos para el Gobierno Nacional. Sin embargo, desde la perspectiva de la Constitución y el Código Tributario no existe impedimento para que el Gobierno Nacional pueda crear contribuciones.
10.2.4. Tasas
El art. 2.II.1.e del Decreto Legislativo No. 771 hace referencia expresa a una tasa especial que es la tasa-derecho por concepto de procedimientos administrativos. Aquí merece una mención aparte el tema de la irracionalidad de ciertas tasas-derecho que los particulares tienen que pagar por algún concepto que es propio del procedimiento administrativo. Este problema también es conocido como “barrera burocrática”. Por ejemplo, muchas veces los altos montos que cobra el Estado por concepto de trámites no guardan coherencia con los costos de las actuaciones procesales por parte del Estado de tal manera que se afecta a la inversión privada y se incentiva la informalidad en la economía.
11. GOBIERNO REGIONAL
Mediante la Ley No. 27680 publicada en el diario El Peruano el 7 de marzo del 2002 se modificó el art. 189 de la Constitución, introduciendo a la figura del Gobierno Regional dentro de la estructura del Estado.
Se trata de una instancia de gobierno cuyo ámbito espacial de competencia básicamente depende del territorio de cada departamento del país. De conformidad con el art. 192 de la Constitución, el Gobierno Regional debe dedicarse a la promoción del desarrollo económico de su circunscripción.
11.1. Estructura
El segundo párrafo del art. 190 de la Constitución peruana dispone la existencia de veinticinco Gobiernos Regionales. En este sentido cada uno de los veinticuatro departamentos del Perú cuenta con esa instancia de gobierno. En el Departamento de Lima existen dos Gobiernos Regionales: uno para la provincia constitucional del Callao y otro para el resto del departamento de Lima. En el caso específico de la capital de la República el art. 198 de la Constitución establece que no integra ninguna región, pero tiene un tratamiento especial previsto en el art. 151 y siguientes de la Ley Orgánica de Municipalidades. En definitiva, la Municipalidad Provincial de Lima asume las funciones que son propias del Gobierno Provincial y también las funciones del Gobierno Regional para la capital de la República.
Pasando al terreno de la práctica constitucional se advierte que el proceso de regionalización se comenzó a efectivizar a partir del año 2003 mediante la puesta en marcha de veinticinco Gobiernos Regionales más el régimen especial para la capital de la República.
Por otra parte, la academia recomienda insistir en la posibilidad de poner en marcha un proceso de regionalización más adecuado cuya base territorial para cada gobierno regional debería comprender los espacios de dos o más de los actuales departamentos de tal manera que se tendría que arribar a un promedio de ocho Gobiernos Regionales en total.
11.2. Finanzas públicas
Vamos a referirnos a los ingresos tributarios y ciertos ingresos no tributarios de los Gobiernos Regionales que debido a su importancia convienen ser tomados en cuenta.
11.2.1. Impuesto
En el Decreto Legislativo No. 771 no se menciona los tributos que podrían financiar a los Gobiernos Regionales porque este dispositivo legal inició su vigencia en 1994 mientras que los Gobiernos Regionales recién comenzaron a funcionar en el año 2003.
Hasta el día de hoy no contamos con la existencia de impuestos que podrían constituir ingresos directos de los Gobiernos Regionales. Al respecto conviene señalar que no existe impedimento en la Constitución y el Código Tributario para la creación de esta clase de tributos a favor de los Gobiernos Regionales.
En la medida que los impuestos de mayor cuantía para las arcas públicas son el IGV y el Impuesto a la Renta y habida cuenta que ambos tributos constituyen ingresos directos del Gobierno Nacional entonces en este último nivel de gobierno se acumula la mayor cantidad de los ingresos fiscales. Por esta razón a través del mecanismo de la transferencia de recursos —cuyo control lo posee el Gobierno Nacional— se lleva a cabo el financiamiento de la gran mayoría de los Gobiernos Regionales. Aquí se aprecia la existencia del fenómeno conocido como centralismo fiscal.
11.2.2. Canon y regalía minera
Son pocos los Gobiernos Regionales que cuentan con importantes ingresos directos por concepto de canon y regalías, porque en muy pocos territorios del país se llegan a realizar actividades de explotación de recursos naturales a gran escala y de modo formal en la medida que los agentes económicos (empresas) cumplen tanto con la inscripción en el Registro Único del Contribuyente (RUC) como con la declaración y pago de tributos, etc.
El canon no constituye un tributo. En efecto el canon no consiste en cierto pago que tiene que cumplir el privado a favor del Estado. Mas bien el canon viene a ser la participación de los Gobiernos Regionales en la recaudación del Impuesto a la Renta y otros ingresos fiscales que pagan las empresas que se dedican a la explotación de los recursos naturales (minerales, petróleo, gas, peces, bosques, etc.). En efecto en la parte final del art. 77 de nuestra Constitución se señala lo siguiente: “Corresponde a las respectivas circunscripciones, conforme a ley, recibir una participación adecuada del total de los ingresos y rentas obtenidos por el Estado en la explotación de los recursos naturales en cada zona en calidad de canon”.
Por otra parte, en el caso específico de la regalía minera tampoco nos encontramos ante un tributo en la medida que se trata de un ingreso público originario y no derivado. En efecto, la empresa minera paga al Estado un determinado monto por concepto de retribución en función de la utilidad operativa trimestral que es obtenida por la explotación de los minerales que en principio se encuentran dentro de la esfera patrimonial del fisco. En el caso específico del Perú si uno revisa la Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Exp. No. 0048-2004-PI/TC tiene la impresión de que la regalía minera es un recurso originario. En cambio, si se toma en cuenta las normas posteriores que se encuentran en la ley No. 29788 del 28 de septiembre del 2011 el tema se vuelve más discutible toda vez que la base imponible para determinar la cuantía de la regalía minera viene a ser la utilidad operativa trimestral y no el valor del mineral. Así las cosas, la regalía minera parecería ser una figura más próxima a la imposición a la renta de tal manera que algunos podrían sostener que nos encontrarnos ante un ingreso derivado.
11.2.3. Contribuciones y tasas
El segundo párrafo del art. 74 de la Constitución señala que los Gobiernos Regionales pueden crear contribuciones y tasas. En la práctica estos órganos de gobierno efectivamente vienen generando estas clases de tributos que constituyen ingresos directos. En el caso específico de la tasa-derecho por concepto de procedimientos administrativos se puede producir el problema de la generación de cargas tributarias irracionales que constituyen barreras burocráticas que afectan a la inversión privada e incentivan la informalidad.
12. GOBIERNO LOCAL
Se trata de instancias de gobierno cuyo ámbito espacial de competencia tiene que ver con las áreas que corresponden a la provincia, distrito o centro poblado menor. Según el art. 195 de la Constitución peruana el Gobierno Local debe promover el desarrollo económico local y encargarse de la prestación de servicios públicos.
12.1. Estructura
Gonzales Guerrero afirma que en el año 2014 existían 195 Municipalidades Provinciales y 1643 Municipalidades Distritales. Además, hay que tener presente que existen 2052 Municipalidades en los denominados Centros Poblados Menores.
12.2. Finanzas públicas
Vamos a examinar el financiamiento de los Gobiernos Locales. El Decreto Legislativo No. 771 no detalla los tributos que financian al Gobierno Local. Es criticable que una norma legal que pretende establecer la plantilla básica de los tributos del país no aborde el ámbito municipal.
Esta situación quizás ha obedecido a razones históricas pues ya hemos advertido que a partir del año 1990 las finanzas públicas nacionales experimentaron una profunda transformación en la medida que los ingresos tributarios pasaron a constituir el principal ingreso del Gobierno Nacional.
Por tanto, había que reordenar muy especialmente los impuestos que constituían ingresos directos para el Gobierno Nacional. De esta manera el legislador concentró sus esfuerzos en la elaboración de una plantilla básica de los tributos que en adelante tenían que financiar al Gobierno Nacional. Desde este punto de vista probablemente se prefirió dejar para otra oportunidad una reforma sustantiva de los tributos que financian a los Gobiernos Locales. Se trata pues de una tarea que está pendiente por parte del Estado.
De todos modos, entre los años 1990 y 1993 se realizaron algunos esfuerzos de simplificación de los tributos que financian a los Gobiernos Locales. De alguna manera se hacía necesario el establecimiento de cierta plantilla básica (transitoria) en esta materia. Sobre el particular, el art. 2.II.2 del Decreto Legislativo No. 771 indicó que una ley especial establecería la lista de los tributos que financian a los Gobiernos Locales.
En este sentido, se tiene que tomar nota del Decreto Legislativo No. 776, vigente desde enero de 1994 donde encontramos tan solo un artículo en cuya virtud se aprueba el texto de la denominada “Ley de Tributación Municipal” – LTM, cuyo texto único ordenado ha sido aprobado por el Decreto Supremo No. 156-2004-EF del 15 de noviembre del 2004. Desde luego es antitécnico que la norma de un Decreto Legislativo formalmente “apruebe” y no desarrolle las normas del sistema tributario municipal. También es antitécnica la denominación de esta base legal en la parte que utiliza el término “ley” (Ley de Tributación Municipal) cuando en rigor se debe hacer referencia al Decreto Legislativo.
En el art. 3 de la LTM se establece cuatro clases de tributos que financian a los Gobiernos Locales recurriendo a criterios administrativos y técnicos. En primer lugar, se hace referencia a los impuestos que son recaudados por la propia municipalidad (criterio administrativo). En el art. 6 de la LTM se detallan estas clases de tributos: a) Impuesto Predial que se aplica al predio, b) Impuesto de Alcabala que afecta a las compras de predios, c) Impuesto al Patrimonio Vehicular que se aplica al vehículo, d) Impuesto a las Apuestas que afecta a los juegos de apuestas, e) Impuesto al Juego que se aplica a juegos tales como bingo, pinball y lotería, y f) Impuesto a los Espectáculos Públicos no Deportivos que se aplica a ciertos eventos tales como la exhibición de películas en los cines, bailes sociales, etc.
En segundo lugar, el art. 3 de la LTM se refiere a los llamados “impuestos nacionales” que son recaudados por la SUNAT (criterio administrativo). Aquí se encuentran los siguientes tributos: a) Impuesto de Promoción Municipal que viene a ser una versión reducida de IGV, b) Impuesto al Rodaje que se aplica a las ventas de combustible para vehículos que realizan las refinerías, c) Impuesto a las embarcaciones de Recreo que afecta a los yates, deslizadores, etc., y d) Impuestos a los Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas que se aplica a ciertos juegos de salón.
En tercer lugar, el art. 3 de la LTM se refiere a la contribución municipal (criterio técnico) y finalmente alude a la tasa municipal (criterio técnico) que también muchas veces generan el problema de las barreras burocráticas.
Finalmente cabe señalar que todos los tributos (impuestos, contribuciones y tasas) que acabamos de repasar constituyen ingresos poco significativos para muchos de los Gobiernos Locales porque su base poblacional se encuentra compuesta por sectores sociales pobres que además llevan a cabo sus actividades económicas de modo informal.
En estos supuestos el canal de financiamiento más importante para los Gobiernos Locales consiste en la transferencia de fondos que provienen del Gobierno Nacional. Aquí también se aprecia con intensidad el fenómeno del centralismo fiscal.
De manera excepcional solo aquellos Gobiernos Locales que forman parte de aquellos Gobiernos Regionales en cuyo territorio se lleva a cabo la extracción de grandes volúmenes de recursos naturales por parte de empresas que operan dentro de la formalidad perciben importantes ingresos por concepto de canon y regalía minera.
13. OTRAS ENTIDADES QUE NO FORMAN PARTE DE LOS ÓRGANOS DE GOBIERNO
En la parte final del art. 2 del Decreto Legislativo 771 se recurre a la expresión “para otros fines” a efectos de establecer la relación de ingresos que financian a ciertas entidades especiales que no son órganos de Gobierno en sentido estricto.
Sobre el particular se hace referencia a las contribuciones de seguridad social, contribución al Servicio Nacional de Adiestramiento Técnico Industrial-SENATI y Contribución al Servicio Nacional de Capacitación para la Industria de la Construcción-SENCICO. Cabe referir que en rigor existen muchas otras contribuciones específicas.
13.1. Contribuciones sociales
Vamos a examinar las contribuciones sociales relativas al sistema social de salud y el sistema público de pensiones.
13.1.1. Sistema social de salud
El sistema social de salud es un sistema de tipo obligatorio para los trabajadores. Consiste en que cada mes el empleador aporta un monto que equivale al 9% del sueldo del trabajador. Este aporte lo realiza la empresa, etc. en calidad de contribuyente a favor de ESSALUD que es una entidad que presta servicios de salud básicamente a favor de los trabajadores dependientes.
Nada impide que además el trabajador pueda celebrar un contrato civil con cierta clínica privada para acceder a un determinado sistema privado de salud.
13.1.2. Sistema público de pensiones
Cuando un trabajador dependiente llega a los 65 años de edad cesa el vínculo laboral. En adelante su ingreso mensual consiste en la percepción de una pensión. Al respecto existe el sistema público de pensiones y el sistema privado de pensiones que son excluyentes. El trabajador escoge el sistema de su preferencia.
En virtud del sistema público de pensiones a lo largo de su vida laboral el trabajador aporta cada mes un monto que equivale al 13% de su sueldo. En este caso el trabajador califica como contribuyente mientras que su empleador actúa como agente de retención. Este dinero se destina a un fondo común que cuya gestión corresponde a la Oficina de Normalización Previsional. En teoría este fondo financia el pago de pensiones.
Por otra parte, el trabajador más bien puede pertenecer al sistema privado de pensiones. Durante su vida laboral el trabajador aporta cada mes un monto que equivale casi al 13% del sueldo que percibe. Este aporte va a una cuenta mensual que se encuentra a nombre del trabajador y que administra una entidad que se denomina Administradora de Fondos de Pensiones. En función del monto acumulado de estos aportes se determina la cuantía de la pensión mensual.
PREGUNTAS
1. ¿Cuáles son las actuales tendencias de los sistemas tributarios en Europa?
2. ¿En qué términos se viene desarrollando la actual discusión en torno a la naturaleza de las regalías mineras en el sentido de si constituyen un ingreso originario o ingreso derivado?
3. En el art. 4 del Decreto de Urgencia No. 081-2020, publicado en el diario El Peruano el 6 de julio del 2020, se ha establecido con carácter excepcional que por el año 2020 los Gobiernos Regionales y Gobiernos Locales pueden destinar hasta un 25% de los recursos que perciben por concepto de canon y regalía minera, entre otros, para garantizar la adecuada prestación de sus servicios a la comunidad en el contexto de la emergencia nacional originada por el COVID 19. ¿Por qué está medida es de carácter excepcional y no permanente?
4. ¿En qué términos se viene desarrollando la actual discusión acerca de la simplificación del sistema tributario municipal?
