Читать книгу Außensteuergesetz Doppelbesteuerungsabkommen - Katharina Becker - Страница 15

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In der Beratungspraxis lohnt sich stets ein Blick in das AStG, wenn ein Sachverhalt im Hinblick auf die Person des StPfl, im Hinblick auf von ihm verwendete Investitionsvehikel oder im Hinblick auf Einkunftsquellen eine Auslandsbeziehung aufweist. Dies gilt auch hinsichtlich der Erbschaft- und Schenkungsteuer, vgl § 4. Die Normen des AStG sind im Einzelnen zuweilen auch gestandenen Beratern unbekannt, können aber für den StPfl unliebsame Konsequenzen zur Folge haben. Vorsicht ist namentlich dann angezeigt, wenn ein StPfl sich – in welcher Weise auch immer – eine ausl niedrige Besteuerung oder Nullbesteuerung zunutze machen möchte. Dies vorausgeschickt, gilt: Das AStG hat im Wesentlichen vier Regelungsbereiche, die sich zwar sämtlich gg die int Minderbesteuerung[19] richten, iÜ aber konzeptionell gänzlich unterschiedliche Stoßrichtungen verfolgen:

–	Einkunftsberichtigung bei verbundenen Unternehmen (§ 1);
–	Sog erweiterte beschränkte StPfl bei natürlichen Personen (§§ 2–5);
–	Vermögenszuwachsbesteuerung bei Kapitalgesellschaftsanteilen (§ 6);
–	Hinzurechnungsbesteuerung inkl Familienstiftungen (§§ 7–15).

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§ 1 betrifft den in der Praxis immens wichtigen Bereich[20] der sog Verrechnungspreise. Die Preise, die verbundene Unternehmen miteinander für konzerninterne Lieferungen und Leistungen vereinbaren, müssen marktüblich und angemessen sein. Dieses Prinzip findet seine Rechtfertigung darin, dass bei verbundenen Unternehmen kein natürlicher Interessengegensatz wie zwischen fremden Dritten besteht. Steuerrechtlich relevante Vereinbarungen zwischen einander nahe stehenden Personen müssen daher dem sog Fremdvergleichsgrundsatz (dazu § 1 Rn 184) standhalten, um auch für Zwecke der Besteuerung von der FinVerw anerkannt zu werden.

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Neben den zentralen, insb betriebswirtschaftlichen Fragen der Bestimmung der Angemessenheit der Verrechnungspreise (dazu § 1 Rn 179 ff) geht es hier auch um das Verhältnis des § 1 zu anderen bekannten Korrekturnormen bzw Rechtsinstituten wie zB der verdeckten Einlage oder der vGA (dazu § 1 Rn 42 f). Die Thematik der Verrechnungspreise hat eine weitere, immer noch kaum greifbare Dimension erlangt durch die durch das JStG 2008[21] in das Gesetz eingestellten Regelungen über sog Funktionsverlagerungen (§ 1 Abs 3 S 9 ff; dazu § 1 Rn 304 ff). Die tatsächlichen Auswirkungen dieser Novität werden sich aber erst zutr einschätzen lassen, wenn die ersten Steuerfälle die Betriebsprüfungen erreicht haben. Ein Gleiches gilt für die Umsetzung des AOA in § 1 Abs. 5 AStG und der dazu ergangenen Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung.

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Bei der erweiterten beschränkten StPfl handelt es sich um ein bes Besteuerungsregime, das der Vermeidung der Steuerflucht dient und das an die Aufgabe der dt unbeschränkten StPfl aufgrund eines Wegzugs anknüpft. Der erweiterten beschränkten StPfl unterliegt eine natürliche Person, die in den letzten zehn Jahren vor dem Ende ihrer unbeschränkten StPfl als Deutsche(r) insgesamt mindestens fünf Jahre unbeschränkt einkommensteuerpflichtig war (dazu § 2 Rn 55 ff), die in keinem oder in einem ausl Gebiet ansässig ist, in dem sie mit ihrem Einkommen nur einer niedrigen Besteuerung unterliegt (dazu § 2 Rn 70 ff), und die sog wesentliche wirtschaftliche Interessen (dazu § 2 Rn 108 ff) im Geltungsbereich des AStG hat.

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§ 2 ist in der Praxis bes sorgfältig zu prüfen, weil sich eine natürliche Person allein durch den Wegzug aufgrund der genannten Regelung uU für lange Zeit (10 Jahre!) nicht der dt Besteuerung entziehen kann. Die Vorschrift wird flankiert durch eine erbschaft- und schenkungsteuerliche Sonderregelung (§ 4) sowie durch eine Sonderregelung für zwischengeschaltete Ges (§ 5).

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In § 6[22] ist die sog Wegzugsbesteuerung (Vermögenszuwachsbesteuerung bei Kapitalgesellschaftsanteilen) bei natürlichen Personen geregelt.[23] Es handelt sich um eine lex specialis zu § 17 EStG. Die Vorschrift ordnet die Besteuerung einer fiktiven Veräußerung von Anteilen an KapGes iSd § 17 EStG an, wenn die unbeschränkte StPfl durch Aufgabe des Wohnsitzes oder gewöhnlichen Aufenthalts oder ähnlich wirkende Ereignisse endet und zu diesem Zeitpunkt iÜ die Voraussetzungen des § 17 EStG erfüllt sind.

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Die sog Hinzurechnungsbesteuerung, das Herzstück des AStG, soll der durch die Beteiligung an ausl, meist in der Rechtsform einer KapGes organisierten und niedrig besteuerten (dazu § 8 Rn 162 ff) Basisgesellschaften[24] (das AStG spricht von Zwischengesellschaften) bewirkten Verlagerung von Besteuerungssubstrat in das Ausland vorbeugen, wenn die KapGes schädliche, sog passive Einkünfte (dazu § 8 Rn 21 ff) erzielt.

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Regelungstechnisch erfolgt dies über eine Durchbrechung der Abschirmwirkung der KapGes (Trennungsprinzip) in der Weise, dass bestimmte von der ausl Ges erzielte Einkünfte den inländischen Gesellschaftern als fiktive Gewinnausschüttungen[25] und eigene Einkünfte zugerechnet werden (dazu § 10 Rn 1, 8). Der Sachverhalt wird so besteuert, als ob die Basisgesellschaft nicht existent wäre. Nahezu alle Steuerrechte der Industrieländer verfügen über ähnliche Regelungen über die Besteuerung sog controlled foreign companies, und in der Tat hatte die mit der Ausarbeitung des AStG betraute Expertenkommission (vgl Rn 1) weit reichende Anleihen bei den cfc-Regeln des US-amerikanischen Internal Revenue Code genommen.[26] Die §§ 7 ff werden begleitet durch eine Sonderregelung über Familienstiftungen (§ 15), die strukturell ähnlich ausgestaltet ist, sowie durch eine Sonderregelung für ausl Betriebsstätten und PersGes, für die § 20 Abs 2 ceteris paribus eine der Hinzurechnungsbesteuerung vergleichbare Wirkung herbeiführt.

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Die §§ 16–18 schließlich runden die vorstehend genannten Regelungen in verfahrensrechtlicher Hinsicht ab. Sie erweitern die allgemeingültigen Normen der AO (Mantelgesetz) in dreierlei Hinsicht. § 16 stellt § 160 AO in einen int Kontext, § 17 gibt den StPfl bestimmte Aufklärungspflichten auf und der FinVerw uU die Möglichkeit der Steuerschätzung, und § 18 bestimmt die (einheitliche und) gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für Zwecke der Hinzurechnungsbesteuerung.