Читать книгу Controllingorientiertes Finanz- und Rechnungswesen - Markus W. Exler - Страница 32

Ein börsennotierter Konzern übernimmt vollständig das inhabergeführte Unternehmen zu einem Kaufpreis von 100 T€. Der aktuelle Marktwert des Grundstücks beträgt 30 T€ der wegen des Realisationsprinzips in der Handelsbilanz aber nicht gebucht ist, 10 T€ können als stille Reserven angesetzt werden. Der Ertragsteuersatz beträgt 15,0 %.

Wie wird Geschäfts- oder Firmenwert im Zusammenhang mit der Vollkonsolidierung nach der Erwerbsmethode bestimmt?

Lösung:

Neben den im Einzelabschluss vorhandenen Vermögenswerten wäre ein Geschäfts- oder Firmenwert in der Konzernbilanz als immaterieller Vermögenswert zu aktivieren und planmäßig bzw. auch außerplanmäßig abzuschreiben.

Die im obigen Abschnitt dargestellten Ansätze zur Ermittlung der Anschaffungs- und Herstellungskosten determinieren sowohl handelsrechtlich (§ 253 Abs. 1 HGB) als auch steuerrechtlich die Wertobergrenze der in der Bilanz aktivierten Vermögensgegenstände. Mögliche höhere Marktwerte werden aufgrund des Vorsichtsprinzips in der Interpretation des Realisationsprinzips nicht zum Ansatz gebracht. Niedrigere sich ergebende Werte, die aufgrund des erfassten Werteverzehrs zum Ausdruck gebracht werden, müssen unter Zugrundelegung des Imparitäts­prinzips über die Aufwandsbildung planmäßiger Abschreibungen auf der Vermögensseite berücksichtigt werden. Nach der Neufassung des § 253 Abs. 3 Satz 1 HGB werden

„bei Vermögensgegenständen des Anlagevermögens, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um planmäßige Abschreibungen vermindert. Der Plan muss die Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die Geschäftsjahre verteilen, in denen der Vermögensgegenstand voraussichtlich genutzt werden kann“.

Eine planmäßige Abschreibung, welche die Folgebewertung eines bilanzierten Vermögensgegenstandes darstellt, wird bspw. angesetzt auf Gebäude, Maschinen, Betriebs- und Geschäftsausstattung sowie betrieblich genutzte Fahrzeuge. Buchhalterisch wird der durch den Gebrauch betrieblich bedingte Werteverzehr über den Zeitraum einer zugrunde gelegten wirtschaftlichen Nutzungsdauer in der Gewinn- und Verlustrechnung als Verlust erfasst und in der Bilanz nach unten korrigiert bzw. auf einen geringeren Restbuchwert abgeschrieben. Hinsichtlich der Festlegung einer genauen wirtschaftlichen Nutzungsdauer hält das HGB keine Bestimmung bereit. Die betriebliche Praxis orientiert sich an den im Steuerrecht verwendeten sog. AfA-Tabellen (Absetzung für Abnutzung) „betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer“.

In diesen werden für die gängigsten Wirtschaftsgüter die üblichen Nutzungszeiträume festgelegt. Diese beginnt mit der Anschaffung bzw. Fertigstellung. Ist die tatsächliche Erlangung der Verfügungsgewalt unterjährig, wurden Vereinfachungsregelungen angewandt, mit denen bei einer Aktivierung des Vermögensgegenstandes im ersten Halbjahr der vollständige Abschreibungsbetrag zum Ansatz gekommen ist, während bei einer Aktivierung im zweiten Halbjahr nur der halbe Abschreibungsbetrag berücksichtigt wurde. Das Steuerrecht hingegen verlangt ab dem 1. Januar 2004 für das Zugangsjahr die Erfassung eines monatsgenauen Abschreibungsbetrages (sog. „Zwölftel Regelung“). Seit dem Veranlagungszeitraum 2008 wurde für die Steuerbilanz die Möglichkeit einer degressiven Abschreibung aufgehoben und auf die lineare Abschreibung begrenzt. Für das Controlling mit Bezug auf die Preiskalkulation bleibt es dem Unternehmer natürlich vorbehalten, für den kalkulatorischen Ansatz von Abschreibungen auf die degressive oder auch auf die leistungsbezogene Abschreibung zurückzugreifen.

Gilt der Pflichtansatz für eine planmäßige Abschreibung nur für abnutzbare Gegenstände des Anlagevermögens, muss aber für das gesamte Anlagevermögen im Falle einer dauernden Wertminderung eine außerplanmäßige Abschreibung nach § 253 Abs. 3 Satz 3 HGB gewinnmindernd gebucht werden. Hierbei sind insb. technisch oder wirtschaftlich bedingte Umstände gemeint, die den Marktwert dauerhaft reduzieren. Eine Ausnahme greift nach § 253 Abs. 3 Satz 4 HGB bei Finanzanlagen (auch für bilanzierende Einzelkaufleute und Personengesellschaften), also bei Wertpapieren, die für eine langfristige Anlage vorgesehen sind, bei denen außerplanmäßige Abschreibungen auch bei voraussichtlich nicht dauernder Wertminderung vorgenommen werden können. Was im Umkehrschluss bedeutet, dass bei einzuschätzender absehbarer Kurserholung nicht auf den Marktwert abgeschrieben werden muss und ein gemildertes Niederstwertprinzip zum Ausdruck bringt. Alle anderen Vermögenspositionen werden nach dem Grundsatz eines strengen Niederstwertprinzips auf den niedrigeren beizulegenden Wert bzw. Marktwert abgeschrieben.

Eine Besonderheit ist die Erfassung so genannter „Geringwertiger Wirtschaftsgüter, kurz GWG“ ⁷⁾, die aus dem Steuergesetz (§ 6 Abs. 2 EStG) hergeleitet werden. Die vom Gesetzgeber 2008 eingeführte Pool-Abschreibung wurde seit 2010 wieder mit der früher schon akzeptierten GWG-Sofortabschreibung ergänzt, deren Grenze 410 € (ohne USt) ist. Demzufolge stehen aktuell drei Abschreibungsmöglichkeiten gegenüber:

1.	Die Abschreibung (§ 7 EStG) über die Nutzungsdauer gemäß AfA-Tabelle (analog aller Vermögensgegenstände des Anlagevermögens)

2.	Die Sofortabschreibung für GWG bis 410 € (§ 6 Abs. 2 EStG)

3.	Die Sammelabschreibung als so genannte Pool-Abschreibung für alle GWG zwischen 150 € und 1.000 € (§ 6 Abs. 2a EStG)

Geringwertige Wirtschaftsgüter sind Gegenstände des Anlagevermögens die beweglich, abnutzbar und selbständig nutzbar sind. Ein Bürostuhl bspw. ist selbständig nutzbar und demzufolge als GWG erfassbar, während aber ein Drucker für einen PC nur als wirtschaftliche Einheit mit diesem funktioniert und demzufolge nicht als GWG sofort abschreibbar ist. Wirtschaftsgüter mit einem Anschaffungspreis von weniger als 150 € können sofort in der GuV als Betriebsausgaben gewinnmindernd erfasst werden, während Wirtschaftsgüter mit Anschaffungskosten über 1.000 € bilanziert und über die wirtschaftliche Nutzungszeit abgeschrieben werden.