Читать книгу Leasing im Steuerrecht - Norbert Tonner - Страница 47
Оглавление1 › VI. Leasing-Motive
1. Liquiditätsschonung (pay-as-you-earn)
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Der „Pay-as-you-earn“-Effekt bedeutet, dass die Mietraten durch den laufenden Ertrag aus den Investitionen bestritten werden können.[1] Dieser Effekt kommt jedoch nur dann voll zum Tragen, wenn die Zahlungsmodalitäten mit den zu erwartenden Erträgen abgestimmt sind. Degressiv gestaffelte Leasingraten oder Mietvorauszahlungen können dem „Pay-as-you-earn“-Effekt entgegenstehen.
Ein weiterer Vorteil des Leasings liegt in der Kapitaleinsparung. Da der Leasinggeber die Investition tätigt, fällt für den Leasingnehmer ein geringerer Kapitalbedarf zu Anfang der Investition an. Anstelle der höheren Anfangszahlung sind während der Grundmietzeit relativ geringe Ratenzahlungen zu leisten. Dies führt zu einem positiven Liquiditätseffekt, da im Gegensatz zur Kreditfinanzierung kein Eigenkapitalanteil erforderlich ist (100 %-Finanzierung). Auch während der Vertragslaufzeit sind Liquiditätseffekte denkbar: Wegen der bei Leasingverträgen oft möglichen Sonderzahlungen und eines vereinbarten hohen Restwerts kann eine Verringerung der Tilgungsraten und der monatlichen Belastung eintreten.
2. Steuerliche Vorteile
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Die steuerlichen Vorteile entstehen in den Fällen, in denen das Wirtschaftsgut dem Leasinggeber zugerechnet wird. Die Verpflichtungen, die sich aus einem Leasinggeschäft ergeben, werden rechtlich als schwebendes Geschäft betrachtet und sind sofort abzugsfähige Betriebsausgaben, wenn ihnen eine periodenbezogene Leistungserbringung des Leasinggebers gegenübersteht. Das bedeutet genau dann einen steuerlichen Vorteil, wenn sich die Leasingausgaben gewinnmindernd auswirken. (Beim Kauf des Wirtschaftsguts würden Abschreibungen und Zinsbelastungen in ähnlicher Weise wirken.) Der Effekt ist umso größer, je kürzer die Laufzeit und je geringer der Restwert ist. In solchen Fällen kann der Gewinn stärker gemindert werden als es bei einem Kauf der Fall wäre. Bei degressiven Leasingraten verkleinert sich der Periodengewinn noch stärker, was allerdings auf einen Vorzieheffekt zurückzuführen ist. Aufgrund des verringerten Gewinnausweises kann man Steuerstundungsvorteile bei der Einkommen- bzw. Körperschaft- und der Gewerbesteuer realisieren. Bei bestimmten Gestaltungen, z.B. bei Forfaitierung von Leasingforderungen oder durch Einschaltung einer rein grundstücksverwaltenden Leasinggebergesellschaft konnten dauerhafte gewerbesteuerliche Vorteile erzielt werden. Durch die Unternehmenssteuerreform 2008 sind ab dem VZ 2008 auch Leasingraten von der Hinzurechnungsvorschrift des § 8 Nr. 1 GewStG betroffen. Dies kann gewerbesteuerlich zu einer Doppelbelastung führen, indem sowohl die Leasingraten beim Leasingnehmer als auch die Finanzierungsaufwendungen beim Leasinggeber der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG unterliegen können, vgl. hierzu 3. Kap. Rn 58 ff.
Wird durch Leasing der zu versteuernde Gewinn gesenkt, können dadurch Unternehmenskennziffern, wie z.B. der Return on Investment (steigende Umsatzrendite und fallende Kapitalumschlagsdauer), verbessert werden, wenn mit Hilfe des Leasings eine Kapazitätserweiterung erreicht wurde.
1 › VI › 3. Nutzung von Qualifikationskonflikten und Off-Balance-Sheet-Finanzierung
3. Nutzung von Qualifikationskonflikten und Off-Balance-Sheet-Finanzierung
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Gerade bei der Anwendung von Leasingverträgen im internationalen Bereich können sich zusätzliche Gestaltungsalternativen dadurch ergeben, dass die beteiligten Staaten unterschiedliche Regelungen bzgl. der Zurechnung des Leasingobjektes zu Leasinggeber oder -nehmer anwenden. Durch Ausnutzung von Qualifikationskonflikten können durch Leasingverträge – auch im innerkonzernlichen Bereich – ggf. Vorteile erzielt werden. Während in einigen Ländern wie in Deutschland die wirtschaftliche Zurechnung maßgeblich ist, gilt in anderen das Prinzip der rein rechtlichen Zurechnung, mithin also der Bilanzierung beim Leasinggeber (vgl. Rn. 33).
Ein wesentlicher Vorteil von Leasing ist der sog. Off-Balance-Sheet-Effekt. Der Leasingnehmer verfügt über eine bilanzschonende 100 %ige Finanzierung für das betreffende Wirtschaftsgut und kann die frei werdenden Mittel gezielt einsetzen, d.h. seine Bilanzrelationen bleiben erhalten. Ob sich für den Leasingnehmer dadurch weitergehende Finanzierungsspielräume eröffnen, ist jedoch fraglich, da Banken – zumindest nach den internen Risikobeurteilungskriterien auch langfristige Verpflichtungen wie Finanzierungs-Leasingverträge berücksichtigen. Darüber hinaus haben Kapitalgesellschaften und GmbH & Co. KG, soweit es sich nicht um kleine Gesellschaften i.S.v. § 267 Abs. 1 HGB handelt, nach § 285 Nr. 3 HGB im Anhang den Gesamtbetrag der am Bilanzstichtag eingegangenen finanziellen Verpflichtungen, die nicht aus der Bilanz ersichtlich sind, anzugeben.[2] Das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz sieht u.a. folgende Anhangsangaben vor: Nach § 285 Nr. 3 HGB bzw. § 314 Abs. 1 Nr. 2 HGB sind Art, Zweck und finanzielle Auswirkungen von wesentlichen, nicht in der Bilanz erscheinenden, Geschäften anzugeben. Die Gesetzesbegründung nennt als Beispiel Geschäfte, die mit der Nutzung von Zweckgesellschaften oder Offshore-Gestaltungen zusammenhängen, daneben Factoringgeschäfte, Pensionsgeschäfte, Forderungsverbriefungen, Leasing- und Outsourcing-Verträge. Mit dem Zweck der Geschäfte sind auch die Gründe für deren Eingehung zu benennen. Am Beispiel eines Sale-and-Lease-back: „Das Geschäft dient der Verkürzung der Bilanz und damit der rechnerischen Verbesserung der Eigenkapitalquote.“[3]
Ist der Leasingnehmer an der Leasinggeber-Objektgesellschaft beteiligt, stellt sich zudem die Frage, inwieweit diese Beteiligung im Einzel- und im Konzernabschluss auszuweisen ist, vgl. hierzu 2. Kap. Rn. 63, 3. Kap. Rn. 39.
Bei der Behandlung von Leasingverträgen unter internationalen Bilanzierungsvorschriften müssen eine Reihe von Anforderungen eingehalten werden, um den gewünschten Off-Balance-Sheet-Effekt zu erzielen. Im Gegensatz zum deutschen HGB enthalten IAS/IFRS und US-GAAP sowohl eine Begriffsbestimmung des Leasings als auch spezielle Regelungen zur Bilanzierung von Leasingobjekten. Die Bilanzierungs-Normenwerke unterscheiden sich bei den Zurechnungsregeln des Leasinggutes. IAS/IFRS und US-GAAP unterscheiden zwischen „Finance Lease“ (IAS) bzw. „Capital Lease“ (US-GAAP) und „Operating Lease“. Nur bei der Klassifizierung als Operating Lease erfolgt die Bilanzierung beim Leasinggeber. Dafür müssen konkrete Kriterien erfüllt sein. Ein Operating Lease liegt i.d.R. nur dann vor, wenn im Wesentlichen alle Chancen und Risiken beim Leasinggeber verbleiben, vgl. hierzu 4. Kap. Rn. 3 und Rn. 18.
4. Sonstige Vorteile
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Auch kann die bessere Marktübersicht, Fachkompetenz und Nachfragemacht des Leasinggebers die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten senken, und, da dieser oft über günstigere Refinanzierungsmöglichkeiten verfügt, die Leasingkosten vermindern. Gleichermaßen wird dem Unternehmen das Problem der Verwertung des Leasingobjektes erleichtert. Leasinggesellschaften können beim Verkauf mithelfen und somit höhere Verwertungserlöse erzielen, oder aber es besteht eine Rücknahmevereinbarung zwischen Leasinggeber und -nehmer.
Durch die o.g. Dienstleistungsangebote des Leasinggebers können die laufenden Folgekosten deutlich reduziert werden. Entweder sind Service-Angebote (Wartung, Reparatur, Kundendienst) bereits in die Leasingraten mit eingerechnet (z.B. beim Full-Service-Leasing), oder sie können zusätzlich vertraglich vereinbart werden. Leasinggesellschaften sind oft in der Lage, aufgrund von Großabnehmerverträgen o.Ä. diese Leistungen günstiger anzubieten.
