Читать книгу Derecho financiero y tributario - Francisco M. Carrasco González - Страница 72

Distinta de la cuestión de la vigencia de las normas es la de la determinación de las situaciones a que dichas normas se aplican mientras están en vigor. Ya nos hemos referido a los perfiles constitucionales de esta cuestión, al examinar en qué condiciones sería admisible que el legislador dispusiera la aplicación de su mandato con efectos retroactivos (véase apartado 20 del Capítulo II). Lo que ahora vamos a examinar es la regla contenida en la LGT, que lógicamente se sitúa en un plano diverso. La regla en cuestión se contiene en el artículo 10.2 LGT, cuyo primer párrafo dice lo siguiente:

«Salvo que se disponga lo contrario, las normas tributarias no tendrán efecto retroactivo y se aplicarán a los tributos sin período impositivo devengados a partir de su entrada en vigor y a los demás tributos cuyo período impositivo se inicie desde ese momento».

El incipit de esta norma se limita a repetir lo que ya dice el CC. A continuación, lo que se hace es determinar cuáles son las situaciones a las que, salvo mandato expreso en contrario, se aplican las normas reguladoras de los distintos tributos. A este respecto se distingue entre los tributos sin período impositivo (instantáneos) y los tributos con período impositivo (periódicos). En el primer supuesto, la norma (una eventual reforma de la legislación anterior) se aplicará sólo a los casos en que el devengo se haya producido con posterioridad a su entrada en vigor. En el segundo (tributos periódicos) a los casos en que el período impositivo se inicie con posterioridad. Aunque la modificación legislativa de un tributo de esta clase se apruebe en el curso del período, antes de que éste haya concluido y se haya producido el devengo o nacimiento de la obligación, la modificación no surtirá efecto sino a partir del próximo período impositivo. Dicho en otros términos: se considera auténtica retroactividad la que, en el análisis de la doctrina del TC sobre las condiciones de admisibilidad de leyes tributarias retroactivas, hemos identificado como retroactividad «de grado medio».

EJEMPLO 1

La Ley N del año X, publicada en el BOE el 1 de junio del año X establece una nueva exención en el IRPF de hasta 2.000 euros para las rentas empresariales obtenidas por emprendedores menores de 35 años. La Ley no señala nada sobre su aplicación en el tiempo, así que entrará en vigor a los 20 días naturales de su publicación. No obstante, como el IRPF es un tributo periódico la exención se aplicará a las rentas que se obtengan a partir del siguiente período impositivo que se inicie. El período impositivo del IRPF es, por regla general, el año natural, y el devengo se produce el 31 de diciembre, por lo que la nueva exención se aplicará a las rentas obtenidas a partir del 1 de enero del año X+1. Si el legislador quisiera que se aplicara la exención a las rentas del año X, tendría que decirlo expresamente, puesto que estaríamos ante un supuesto de retroactividad impropia o de grado medio que no puede presumirse.

La misma Ley establece una nueva exención en el IVA para la entrega de viviendas de protección oficial. En este caso, como el IVA es un impuesto instantáneo, la exención se aplicará a las entregas que se realicen a partir de la entrada en vigor de la ley, esto es, a partir del 21 de junio del año X.

El segundo párrafo del precepto está referido a una importante cuestión: la aplicación retroactiva de modo automático de la norma de derecho sancionador más favorable: las normas reguladoras del régimen de infracciones y sanciones y las de los recargos tendrán efectos retroactivos respecto de los actos que no sean firmes cuando su aplicación resulte más favorable para el interesado. Se sigue la misma regla de retroactividad in bonam partem recogida en el artículo 2 del Código Penal.

Cuestión opuesta a la retroactividad es la ultraactividad de las leyes tributarias. Se produce cuando una Ley, expresa o tácitamente derogada, continúa aplicándose a situaciones de hecho nacidas con anterioridad a su derogación.

EJEMPLO 2

La deducción en la cuota del IRPF por inversión en vivienda habitual fue derogada a partir de 1 de enero de 2013, pero como medida transitoria su regulación sigue siendo aplicable a períodos posteriores a quienes hubiesen adquirido su vivienda antes de aquella fecha y continúen pagando cantidades destinadas a la misma, por ejemplo, para la devolución del préstamo obtenido para su financiación (véase D.T. 18.ª Ley del IRPF).