Читать книгу Bilanzierung bei Personengesellschaften - Kai Peter Künkele - Страница 29

Im Gegensatz zur allgemeinen Diskontierungsregelung bei Rückstellungen dürfen Rückstellungen für laufende Pensionen oder Anwartschaften auf Pensionen pauschal mit dem bei einer angenommenen Laufzeit von 15 Jahren geltenden durchschnittlichen Marktzinssatz abgezinst werden (§ 253 Abs. 2 Satz 2 HGB). Jedoch ist einschränkend anzumerken, dass im Hinblick auf die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage die Altersstruktur der Pensionsberechtigten auf Kompatibilität mit der angenommenen durchschnittlichen Restlaufzeit der Pensionsansprüche von 15 Jahren überprüft werden muss. Ist diese nicht gegeben, so ist der Zinssatz für die individuelle Restlaufzeit des Kollektivs zu ermitteln.

Auch bei der Bewertung der Pensionsrückstellungen sind künftige Preis- und Kostensteigerungen zu beachten. Insbesondere sind hier künftige Lohn-, Gehalts-, und Rentensteigerungen, aber auch Karrieretrends sowie Fluktuations-, Sterbe- und Invaliditätswahrscheinlichkeiten einschlägig.

Sofern sich die Höhe der Altersversorgungsverpflichtungen ausschließlich nach dem beizulegenden Zeitwert von Wertpapieren des Anlagevermögens richtet (wertpapiergebundene Pensionszusage), sind die Pensionsrückstellungen nach § 253 Abs. 1 Satz 3 HGB mit dem beizulegenden Zeitwert der Wertpapiere anzusetzen, sofern dieser einen garantierten Mindestbetrag übersteigt.

Hier weichen Handels- und Steuerrecht wiederum voneinander ab. Steuerlich hat weiterhin eine Abzinsung mit 6 % ohne Berücksichtigung künftiger Preis- und Kostensteigerungen zu erfolgen (§ 6a EStG).

Dies macht einerseits zwei eigenständige versicherungsmathematische Gutachten notwendig und impliziert andererseits die Abgrenzung latenter Steuern. Zur Abgrenzung latenter Steuern bei Personenhandelsgesellschaften wird auf Kapitel 8 verwiesen.

Im Anhang sind das angewandte versicherungsmathematische Bewertungsverfahren sowie die grundlegenden Annahmen der Berechnung (Zinssatz, erwartete Lohn- und Gehaltssteigerungen und zugrunde gelegte Sterbetafeln) anzugeben (§ 285 Nr. 24 HGB).

Beispiel 16: Bewertung von Pensionsrückstellungen

Die Gutversorgt OHG gewährt dem leitenden Angestellten Müller eine wertpapiergebundene Pensionszusage. Das gesetzliche Renteneintrittsalter von Herrn Müller beträgt 67 Jahre. Zum Renteneintritt werden dem Angestellten mindestens die mit 3 % p. a. verzinsten Beiträge (2.000 €) im Wege einer Einmalzahlung gezahlt. Im Übrigen bemisst sich der Rentenanspruch von Herrn Müller am Zeitwert seiner Aktienfondsanteile, welche durch die vom Arbeitgeber geleisteten Altersversorgungszahlungen finanziert werden.

Zum 31. 12. 2012 ist Herr Müller 60 Jahre alt. Seit dem 1. 1. 2005 wurden für seine Altersvorsorge jährlich für 2.000 € Aktienfondsanteile erworben. Zum 31. 12. 2012 beläuft sich der Zeitwert der Fondsanteile auf 17.650 €.

Für die Ermittlung der Rückstellung ist der garantierte Mindestbetrag zu ermitteln. Hierzu werden die jeweiligen Zuführungsbeträge bis zum Renteneintritt aufgezinst und anschließend mit dem entsprechenden Zinssatz für die Laufzeit vom Bilanzstichtag bis zum Renteneintritt dis­kontiert. Der Zinssatz für die Zeit bis zum Renteneintritt (sieben Jahre) beträgt annahmegemäß 4,25 %. Weitere sonst notwendige Bewertungsparameter werden vernachlässigt.

Der diskontierte Mindestbetrag beläuft sich zum 31. 12. 2012 auf 16.345 € ((2.000 x 1,03₇ + 2.000 x 1,03₈ + 2.000 x 1,03₉ + 2.000 x 1,03₁₀ + 2.000 x 1,03₁₁ + 2.000 x 1,03₁₂ + 2.000 x 1,03₁₃ + 2.000 x 1,03₁₄) / 1,0425₇).

Da der beizulegende Zeitwert der Fondsanteile den Mindestbetrag der Pensionsverpflichtung übersteigt, ist die Pensionszusage folglich mit dem Zeitwert der Fondsanteile i. H. v. 17.650 € anzusetzen.