Читать книгу Bilanzierung bei Personengesellschaften - Kai Peter Künkele - Страница 56

Ergibt sich aus der Umstellung der Bewertung von Pensionsrückstellungen im Zuge des BilMoG ein Fehlbetrag, darf diese Unterdeckung gemäß den Übergangsregelungen des Art. 67 Abs. 1 EGHGB über einen Zeitraum von 15 Jahren – folglich bis zum 31. 12. 2024 – aufwandswirksam zugeführt werden. Ergibt sich aus der geänderten Bewertung durch das BilMoG jedoch eine Überdeckung, so sind die Übergangsregelungen nicht nur für Rückstellungen für laufende Pensionen oder Anwartschaften auf Pensionen, sondern für alle Rückstellungsarten einschlägig. Liegt eine Überdeckung einer Rückstellung in Höhe eines Betrags vor, der bis spätestens zum 31. 12. 2024 wieder zugeführt werden müsste, hat der Bilanzierende das Wahlrecht, den auf diesen Zeitraum entfallenden Betrag der Überdeckung beizubehalten.

Es ist zu beachten, dass Rückstellungen für Altersteilzeitverpflichtungen zwar hinsichtlich der Bewertung den Pensionsrückstellungen gleichgestellt sind, nicht jedoch bezüglich der Anwendbarkeit der Übergangsvorschriften. Eine Anpassung der Rückstellungen für Altersteilzeitverpflichtungen hat unmittelbar im Zeitpunkt des Übergangs zu erfolgen.

Unabhängig von der Folgewirkung der Übergangsregelung auf den vorliegenden Abschluss (Über- oder Unterdeckung der Pensionsverpflichtungen) hat eine Berichterstattung im Anhang zu erfolgen.

Anzugeben sind im Anhang gemäß Art. 67 Abs. 1 Satz 4 EGHGB der Betrag der Überdeckung. Des Weiteren fordert Art. 67 Abs. 2 EGHGB, dass die in der Bilanz nicht ausgewiesenen Rückstellungen für laufende Pensionen, Anwartschaften auf Pensionen und ähnliche Verpflichtungen im Anhang anzugeben sind.

Der Inhalt und der Umfang der Anhangangaben sind nicht weiter kodifiziert. Es sollte jedoch um dem Ziel der Norm – nämlich der Information über den zu wenig oder zu viel in der Bilanz enthaltenen Betrag – gerecht zu werden, sowohl die Höhe der Unter- bzw. Überdeckung als auch der voraussichtliche Zeitpunkt, zu dem der eigentlich zutreffende Wertansatz erreicht wird, angegeben werden.

Sinnvoll ist eine Zusammenführung dieser Anhangangaben mit den Angaben zu den angewandten versicherungsmathematischen Bewertungsverfahren sowie zu den grundlegenden Berechnungsannahmen gemäß § 285 Nr. 24 HGB.

Beispiel 37: Unterdotierung einer Pensionsrückstellung im Zuge der Umstellung

Die Gutvorgesorgt GmbH & Co. KG ermittelt zum Umstellungszeitpunkt den erforderlichen Zuführungsbetrag zu den Rückstellungen für laufende Pensionen.

Der Erfüllungsbetrag der Pensionsrückstellungen gemäß § 253 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. Abs. 2 HGB beträgt 4.100.000 €. Die bisherige Pensionsrückstellung beträgt 3.600.000 €. Es besteht folglich eine Unterdotierung i. H. v. 500.000 €. Zum 31. 12. 2009 betrug der Buchwert der zu verrechnenden Vermögensgegenstände gemäß § 246 Abs. 2 HGB 3.400.000 €. Bei Bewertung zum beizulegenden Zeitwert beträgt der Wert 3.300.000 €. Es besteht folglich ein Unterschiedsbetrag i. H. v. 600.000 € (500.000 € + 100.000 €). Die Gutvorgesorgt GmbH & Co. KG entscheidet sich, den Betrag über 15 Jahre in gleichbleibenden Beträgen i. H. v. 40.000 € zuzuführen.

Im Anhang berichtet die Gutvorgesorgt GmbH & Co. KG darüber folgendermaßen:

„Aus der BilMoG-Umstellung ergibt sich ein Anpassungsbetrag i. H. v. 600.000 €. Dieser wird in gleichbleibenden Raten von 40.000 € über 15 Jahre zugeführt. Die erste Zuführung erfolgte zum 31. 12. 2010 über den Außerordentlichen Aufwand. Damit beträgt die Unterdeckung der Pensionsrückstellung zum 31. 12. 2010 noch 560.000 €.”