Читать книгу Cumplimiento cooperativo y reducción de la conflictividad: hacia un nuevo modelo de relación entre la Administración tributaria y los contribuyentes - Pedro José Carrasco Parrilla - Страница 17

Los obligados pueden formular a la Administración consultas escritas respecto al régimen, clasificación o calificación tributaria que, en cada caso, les corresponda (art. 88.1 de la LGT) y sin que tengan que referirse, exclusivamente, al cumplimiento de obligaciones de carácter material. Por el contrario, también pueden versar sobre el ejercicio de derechos o el cumplimiento de obligaciones formales.

Asimismo, pueden llevarlas a cabo los colegios profesionales, cámaras oficiales, organizaciones patronales, sindicatos, asociaciones de consumidores, asociaciones o fundaciones que representen intereses de personas con discapacidad, asociaciones empresariales y organizaciones profesionales, así como las federaciones que agrupen a los organismos o entidades antes mencionados, cuando se refieran a cuestiones que afecten a la generalidad de sus miembros o asociados (art. 88.3).

Tales consultas han de presentarse antes de la finalización del plazo establecido para el ejercicio de los derechos, la presentación de declaraciones o autoliquidaciones o el cumplimiento de otras obligaciones tributarias.

Las consultas se formulan mediante escrito dirigido al órgano competente para su contestación (art. 88.2 de la LGT). Esta competencia corresponde a los órganos que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración de disposiciones en el orden tributario, su propuesta o interpretación (art. 88.5 de la LGT). En el ámbito del Estado, la Dirección General de Tributos y en las CCAA y EELL, quiénes cumplan esa misión.

La Administración archivará, con notificación al interesado, las consultas que no reúnan los requisitos establecidos en el párrafo anterior y no sean subsanadas a su requerimiento (art. 88.4 de la LGT).

La contestación debe llevarse a cabo por escrito y en el plazo de 6 meses desde su presentación. La falta de contestación en dicho plazo no implica la aceptación de los criterios expresados en el escrito de la consulta (art. 88.6).

La competencia, el procedimiento y los efectos de las contestaciones a las consultas relativas a la aplicación de la normativa aduanera comunitaria se regula por lo dispuesto en los arts. 11 y 12 del Código Aduanero Comunitario (art. 88.8).

La contestación a estas consultas tiene efectos vinculantes para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos. En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso, se le aplicarán al consultante los criterios expresados en la contestación, siempre y cuando la consulta se hubiese formulado en plazo y no se hubieran alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos recogidos en la misma. El cambio de criterio administrativo debe motivarse [art. 68.1 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante, RGAT)].

Carecen de efectos vinculantes las contestaciones a las consultas formuladas en plazo, pero que planteen cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad (art. 89.2 de la LGT). De hecho, el consultante debe hacer constar que, en el momento en que se formula la consulta, no se está tramitando procedimiento, recurso o reclamación económica-administrativa relacionado con el régimen, clasificación o calificación tributaria sobre la materia objeto de la misma [art. 66.1 d) del RGAT].

La presentación y contestación de las consultas no interrumpe los plazos establecidos en las normas para el cumplimiento de las obligaciones tributarias (art. 89.3 de la LGT). Por tanto, debemos preguntarnos qué sucede si, llegado ese momento, la Administración tributaria no ha contestado. Ya sabemos que la falta de contestación en plazo no da lugar a un silencio positivo. Entonces, ¿qué conducta debe tener el consultante en tales casos? A nuestro juicio, son evidentes tres conclusiones. La primera, que la Administración no va a estar vinculada por los criterios manifestados en la consulta, por lo que puede practicar la correspondiente liquidación de la cuota. La segunda, que el consultante, que actúa según los criterios que ha manifestado, no debe ser objeto de sanción alguna, ya que falta el elemento de la culpabilidad en su actuación. Por último, no cabe exigir intereses de demora si el motivo de esta forma de proceder del obligado es el incumplimiento, por la Administración, del plazo máximo de contestación. Así se desprende de la regla general prevista en el art. 26.4 de la LGT.

De conformidad con este último, la prestación accesoria no se exige desde el momento en que la Administración incumpla, por causa imputable a la misma, alguno de los plazos legales para resolver hasta que se dicte dicha resolución o se interponga recurso contra la resolución presunta y con excepción del incumplimiento del plazo para resolver las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento del pago (ello es lógico, pues, hasta que no se resuelvan, se producen los mismos efectos). Entre otros supuestos que menciona el precepto se encuentran el incumplimiento de los plazos máximos para notificar la resolución de las solicitudes de compensación, el acto de liquidación o la resolución de los recursos administrativos, siempre que, en este último caso, se haya acordado la suspensión del acto recurrido. Como es lógico, también resulta aplicable a las consultas, ya que la enumeración es meramente enunciativa, pero no limitativa.

La contestación tiene carácter informativo y el interesado está imposibilitado para entablar recurso alguno contra la misma. En su caso, debe hacerlo contra el acto o actos administrativos que se dicten, posteriormente, en aplicación de los criterios manifestados en la contestación (art. 89.4).

Los órganos encargados de la aplicación de los tributos han de aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, “siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta” (art. 89.1). Ello exige la publicación de las consultas por parte de las distintas Administraciones (ejemplo: en el caso del Estado pueden consultarse en www.hacienda.gob.es).

La referencia a que exista “identidad entre los hechos y circunstancias” es un concepto jurídico indeterminado que puede dar lugar a cierta litigiosidad. Sin embargo, no creemos que deba ser así. La referencia nos remite al procedimiento analógico, profusamente empleado desde antiguo en otros sectores del ordenamiento. En cualquier caso, queremos dejar constancia que tal expresión no debe identificarse con una identidad absoluta entre las situaciones comparadas. Tan sólo implica que, al tratarse de presupuestos de hecho coincidentes en lo esencial, deban recibir la misma consecuencia jurídica.

Los Tribunales Económico-Administrativos no están vinculados por el criterio plasmado en las contestaciones a consultas. Ello produce, en ocasiones, una colisión entre ambos en perjuicio del obligado tributario que desconoce cuál aplicar. El ordenamiento español sólo contempla una solución cuando los órganos que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración de disposiciones en el orden tributario, competentes para resolver las consultas, estén disconformes contra una resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central [el recurso extraordinario para la unificación de doctrina (art. 243 de la LGT)]. Por ello, es conveniente que una próxima reforma normativa establezca un procedimiento similar para el primer supuesto y en aras de la seguridad jurídica.

Por último, hay supuestos en los que la eficacia vinculante de la contestación depende de la comprobación de unos hechos que no puede ser realizada por el órgano competente para su contestación, ya que carece de competencias para el ejercicio de potestades de comprobación e investigación legalmente atribuidas a los órganos de inspección. Ahora bien y según el art. 67 del RGAT:

“1. Durante la tramitación del procedimiento se podrá requerir al obligado tributario la documentación o información que se estime necesaria para efectuar la contestación.

2. Asimismo, se podrá solicitar de otros centros directivos y organismos los informes que se estimen pertinentes para la formación del criterio aplicable al caso planteado”.

Esta posibilidad no suele utilizarse, por lo que el efecto vinculante siempre puede perderse en una comprobación posterior. Para evitarlo, es necesario regular unos verdaderos “acuerdos entre la Administración tributaria y los contribuyentes” (tax rulings), de mala fama actual, pero muy útiles bien empleados, que verifiquen la situación fáctica del consultante. Para ello sería necesario introducir una fase de instrucción para los acogidos al sistema de relación cooperativa, de forma que la Administración gestora verificara los hechos y con carácter previo a la emisión del criterio por el órgano de resolución de las consultas.