Читать книгу Estudios en homenaje al profesor Luis María Cazorla Prieto - Luis Cazorla González-Serrano - Страница 274

La tecnología que se ha dado en identificar como “Internet de las cosas” (IoT, por sus siglas en inglés, Internet of Things) abre unas posibilidades hasta el momento insospechadas en términos jurídicos, en materia de prueba de los hechos en particular2.

Los recursos que pone a disposición de las Administraciones tributarias –y de los contribuyentes– el avance tecnológico al respecto comporta una transformación sustancial en las posibilidades de ambas partes para probar lo que a su derecho convenga, la realidad de las cosas.

En el proceso de aplicación de los tributos –como en el de cualquier norma jurídica (da mihi factum, dabo tibi ius)– la primera fase se ha de centrar en la fijación de los hechos: en demostrar qué ha ocurrido, cómo, cuándo, por quién y en qué dimensión.

Sólo después –una vez que se han delimitado y probado los hechos– se pasa a la fase de calificación jurídica de los mismos. Una vez concretados los hechos, y calificados de acuerdo con el Ordenamiento aplicable a los mismos, es cuando se pueden determinar sus consecuencias tributarias: liquidar la deuda –cuantificarla, notificarla– y exigir su pago.

Si el contribuyente no se mostrara conforme con la liquidación, podrá impugnar su legalidad mediante la interposición de un recurso –administrativo y/o judicial– en el que, sin duda alguna, se habrá de sustanciar una fase de prueba, propiamente dicha, de los hechos.

Pues bien, estas nuevas tecnologías van a procurar a las dos partes de las relaciones tributarias la posibilidad de probar los hechos de una forma extraordinariamente más precisa, sencilla, y –en línea de principio– económica que hasta el presente.

IoT está permitiendo procesar un volumen considerable de información sobre las cosas, al objeto de concretar, conocer y probar:

i) Su ubicación y movimientos, su trazabilidad;

ii) sus alteraciones físicas, su dimensión, y su funcionamiento;

iii) los eventuales cambios que se hayan podido producir tanto en su pose-sión efectiva, como en los derechos (propiedad, uso, acceso) que recaigan sobre las mismas;

El Derecho tributario se construye con hechos. Se perfila primero el presupuesto de hecho –hecho imponible– indicativo de capacidad económica. En ocasiones, a cada hecho se le asigna una cuota. Con más frecuencia, sobre la medida estimada de esa capacidad económica –la base imponible– se aplica el tipo de gravamen del que se deduce la cuota tributaria.

Si las posibilidades de conocer y probar los hechos con trascendencia tributaria han cambiado, es lógico, también, que el Derecho tributario se transforme al mismo ritmo. Al modificarse de forma sustancial el marco fáctico3 –los hechos y su prueba– conviene revisar el marco jurídico referido al mismo: la delimitación de los hechos imponibles, la configuración de los elementos a tomar en cuenta para medir la capacidad económica que evidencian, y el modo de actuar de las Administraciones tributarias al objeto de la comprobación y liquidación de las deudas tributarias.

En la conceptualización y efectos de técnicas presuntivas en la formulación de normas tributarias, así como en su diferenciación de lo que ha venido en llamarse ficciones jurídicas, estaba yo entretenido justamente –como más arriba he rememorado– cuando conocí al Prof. Cazorla, en la UCM. De aquellas cavilaciones surgió mi tesis doctoral4 que vino acompañada en el tiempo de otros dos trabajos doctorales convergentes, de quienes hoy, también, son Catedráticos de la disciplina. El primero con una aproximación más generalista5, y el segundo centrado en su utilización en el IRPF6. Años más tarde, otra tesis – en cuya defensa tuve el honor de participar, como miembro del tribunal que la evaluó con la máxima calificación académica– volvió a ocuparse del particular centrando la atención en las presunciones legales tributarias7.

Atendidas las dificultades para probar, en su exacta dimensión, el hecho consecuencia que el legislador ha perfilado como manifestación de capacidad económica sujeta a gravamen –o como expresión cuantitativa de la misma (base imponible)– se le permite a la Administración darlo por supuesto probando otro –de más sencilla demostración– con el que aquél guarda una relación de probabilidad. Si se da (A) –hecho razonablemente sencillo de probar– se puede dar por acreditado (B) –de difícil prueba directa– por cuanto entrambos hechos media una relación de probabilidad. Faltando esta razón de probabilidad se construye, sin más, una ficción, en ocasiones de aparente estructura presuntiva.

Pues bien, todas esas presunciones y ficciones sobre las que se apoya el Derecho tributario para configurar los tributos y aplicarlos, a las que D. César Albiñana se refería como “muletas del sistema”, deberían de ser objeto de revisión, desde el momento en que el conocimiento y la prueba de los hechos se ha transformado de forma radical gracias a los recursos tecnológicos de los que en la actualidad se dispone. Tanto el contribuyente como las Administraciones tributarias están en condiciones de acreditar lo ocurrido de forma extraordinariamente más precisa, sencilla y económica que con anterioridad a que la Era digital permitiera el desarrollo de herramientas tecnológicas tan formidables como IoT o la Inteligencia Artificial (IA)8.

Los procesalistas vienen a establecer una distinción entre la verdad material –lo que en realidad ha ocurrido– y la verdad formal –lo que se está en condiciones de acreditar en el seno del proceso, o del procedimiento– pudiendo mediar entre ambas una distancia mayor o menor. Pues bien, la tecnología digital ha permitido disminuir dicha distancia. Alteradas sustancialmente las premisas fácticas sobre las que se construye el Derecho tributario, lo lógico es que se fuera modificando el modo como se delimitan y aplican los elementos esenciales de los tributos, tanto el marco formal en el que se desenvuelven las relaciones entre las Administraciones, los intermediarios y los contribuyentes, como el modo en el que organizan su actividad a este respecto.

Como tiene declarado el Tribunal Supremo, el procedimiento tributario “es el cauce adecuado para el ejercicio de los derechos mediante la confrontación de los hechos y de las normas que los amparan, a fin de reconocerlos o negarlos a la luz de la realidad de las cosas y del marco jurídico que los regulan (subrayados del autor)”9. Pues bien, la digitalización permite un nivel de precisión en la formalización de los hechos –de la realidad– y unas posibilidades de confrontación automática de los mismos con el marco jurídico en el que se inscriben que altera, por completo, los términos en los que se deberían de configurar y desarrollar las relaciones tributarias.

La realidad de las relaciones sociales y económicas no discurre ya por los cauces analógicos propios de los siglos precedentes; se desarrolla y formaliza a través de cauces tecnológicos, en modalidades y formatos, que alteran por completo cómo se expresa y puede cotejarse la capacidad contributiva del contribuyente. Lo lógico, pues, es que el Derecho tributario tome plena conciencia de todo ello y se transforme de forma consecuente. Tanto al delimitar los elementos esenciales de los tributos –hechos imponibles, sujetos y elementos de cuantificación– como al articular los procedimientos por los que discurren y al organizarse el desempeño de las funciones tributarias por las entidades responsables de su aplicación.