Читать книгу Estudios en homenaje al profesor Luis María Cazorla Prieto - Luis Cazorla González-Serrano - Страница 275

Probablemente entre los impuestos con mayor tradición en la Historia de la Humanidad se encuentran los que recaen sobre la propiedad de los inmuebles. Ya Diocleciano, emperador romano, estableció un tributo sobre la propiedad de las tierras. En todos los sistemas tributarios contemporáneos se pueden identificar muchos y diversos tributos cuya materia imponible son los inmuebles: su adquisición, titularidad, transformación, cesión o explotación.

Seguramente tal extremo tiene algo que ver con dos circunstancias que concurren en el inmueble, como bien: constituye una manifestación relevante de capacidad económica –de difícil ocultación– y es relativamente sencilla la prueba de la titularidad de los derechos que sobre el mismo recaen, la identificación, por lo tanto, de los contribuyentes.

Tradicionalmente, también, la vinculación de la persona física con el Estado a cuyas necesidades financieras estaría llamado a contribuir con el pago de impuestos personales se hacía a través de su radicación en el territorio, su residencia en un determinado inmueble. Por las mismas razones: la sencillez de la prueba y la lógica de entender que la residencia en un lugar –disponer allí de la vivienda personal– es un hecho altamente significativo de la vinculación financiera de quien la ocupa con el Estado en cuyo territorio se ubica.

En la configuración de los hechos imponibles sujetos a gravamen es necesario delimitar sus elementos objetivos y el subjetivo. Acotar un hecho en el espacio y en el tiempo, por una parte, y vincularlo con un sujeto a quien llamar a contribuir, por otra.

IoT ha amplificado tanto las posibilidades del Derecho tributario en este orden de cosas, como alterado el modo en el que lo venía haciendo. Lo que hasta hace unos años era únicamente posible para los inmuebles y determinados tipos de bienes muebles –vehículos, obras de arte, bienes del patrimonio histórico– su registro, inventariado y valoración administrativa, es ahora tendencialmente más sencillo para cualquier tipo de bienes muebles.

Por ejemplo, el impuesto que grava la transmisión de bienes entre particulares, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (ITP), en la práctica únicamente ha venido incidiendo sobre los bienes inmuebles y aquellos cuya titularidad es objeto de registro, como los vehículos. Desde el momento en que IoT hace más sencillo el seguimiento de la ubicación de otros bienes muebles –y de las transacciones financieras suscritas al respecto– el ámbito material del elemento objetivo del hecho imponible del ITP es susceptible de un control mucho más eficaz.

Desde su primera implantación por el Conde Duque de Olivares en España, a mediados del siglo XVII, los efectos jurídicos de muchos actos y negocios han venido condicionados a su plasmación en papel del Estado, con el devengo del consiguiente impuesto10: las “estampillas” en Hispanoamérica, el “bollo” en Italia, o el “stamp duty” en los ordenamientos anglosajones.

Aunque alguna de sus manifestaciones se mantiene como presupuesto de hecho de un impuesto contemporáneo –el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados (IAJD), que llega hasta nosotros desde la reforma de 1964– lo cierto y verdad es que el formato digital de buena parte de las transacciones jurídicas, la tecnología de blockchain sobre las que se pueden formalizar de forma segura y sencilla, ha puesto en entredicho su razón de ser11.

En el mismo orden de razonamiento, puede afirmarse que en la Historia de la Hacienda los hechos que se consideraban reveladores de capacidad econó-mica estaban, en su mayoría, vinculados con los derechos de propiedad sobre las cosas. Hoy en día junto a los derechos de propiedad aparecen manifestaciones de capacidad más complejas, que tienen que ver con los derechos de acceso al uso y disfrute de determinados bienes y servicios.

Las plataformas digitales han permitido el desarrollo de modelos colaborativos y comerciales de uso y disfrute de bienes y servicios que, necesariamente, han de tener un reflejo en la configuración de los hechos que el Derecho tributario delimita como manifestaciones de capacidad económica susceptibles de gravamen. En la triple dimensión de la relación tributaria: qué sujetar a gravamen (hecho imponible), por quién (sujetos pasivos), y a favor de quién (sujeto activo)12.

Ya no tiene tanta trascendencia, por ejemplo, quién sea el propietario del vehículo, como quién tenga derecho a su uso y disfrute, en qué condiciones y para qué finalidad. Un inmueble, en el mismo sentido, se puede estar utilizando simultáneamente a lo largo del año como lugar de trabajo –la extensión del teletrabajo al hilo de la pandemia que nos azota ha supuesto una transformación considerable de las viviendas, en este orden de cosas– de hogar personal o, incluso, de aprovechamiento comercial para estancias cortas de terceros.

La prueba efectiva de estos diversos usos y accesos no era sencilla con ante-rioridad a la aparición de la tecnología que conocemos como IoT. Gracias a las posibilidades de localización de los bienes y de las personas –de las transacciones financieras que llevan a cabo– así como el análisis masivo de dichos datos, mediante las herramientas que posibilita la IA, las cosas han cambiado. Y con ello, las posibilidades del Derecho tributario tanto para configurar nuevos hechos imponibles susceptibles de ser sujetos a gravamen como para reformular los que hasta ahora estaban en vigor13.

Otros supuestos en los que el ordenamiento jurídico tributario formula el hecho imponible mediante el recurso a técnicas presuntivas y ficciones son aquellos que guardan relación con las emisiones de CO2. Tradicionalmente, tan solo se sujetaban a gravamen, en este tipo de impuestos las emisiones producidas desde puntos fijos de emisión, desde la premisa de que resultaba técnicamente compleja la medición de las producidas por puntos móviles, como los automóviles.

Pues bien, en Cataluña está en vigor un impuesto propio autonómico sobre las emisiones de CO2 de determinados vehículos, declarado conforme al orden constitucional. En realidad, ni sujeta a gravamen todas las emisiones –los vehículos pesados están exentos de gravamen– ni se ajusta en sus elementos de cuantificación a las emisiones reales, ya que la cuota no varía en función de las emisiones periódicas. Quien es titular de un vehículo que no utiliza paga la misma deuda tributaria que quien hace un uso intensivo del mismo14. Pero, qué duda cabe, la tecnología de IoT podría muy bien venir a alterar la configuración de los elementos esenciales del mismo y el desarrollo de los procedimientos encaminados a su gestión y comprobación.

En el mismo orden de ideas, cabría referirse a la profunda crisis en la que se ha sumergido el llamado Impuesto sobre el Incremento de los Terrenos de Naturaleza Urbana como consecuencia de la jurisprudencia constitucional y ordinaria recaída al respecto desde 2017 –ante la que el legislador, por cierto, ha permanecido hasta ahora impasible– y que ha generado un nivel de incertidumbre, litigios y costes absolutamente desproporcionados15.

En definitiva, el núcleo del problema radica en la sedicente fórmula que el legislador emplea para construir la base imponible del impuesto y su controvertida relación con el presupuesto de hecho –incremento del valor– que justificaría su exacción.

Cabría un modo operativo para avanzar en el modelo de aprobación y aplicación del impuesto –gracias a los avances tecnológicos– compaginando la autonomía financiera de los concejos municipales con una gestión eficiente, sencilla y equitativa del tributo.

El impuesto se transformaría, así, en un recargo municipal sobre las ganancias patrimoniales inmobiliarias sujetas a gravamen en los impuestos que recaen sobre la renta (IRPF/IRNR/IS). Gestionado, pues, por la AEAT, el contribuyente no tendría ninguna obligación tributaria formal que asumir al respecto.

Mediante la referencia catastral se identificarían con exactitud las características físicas y ubicación de los inmuebles objeto de enajenación. Desde los Ayuntamientos se trasmitiría a la AEAT la información actualizada sobre la eventual vigencia del recargo en cada término municipal, así como su importe. Incluso se podría facilitar la referencia de la cuenta bancaria en la que se debería de ingresar –automáticamente conforme a los datos incorporados en cada autoliquidación– el importe de la cuota que correspondiera.

De este modo, el impuesto sobre la plusvalía municipal quedaría perfectamente alineado con el gravamen sobre la ganancia patrimonial en los impuestos sobre la renta. Se simplificaría extraordinariamente su gestión, con un considerable ahorro de costes, desapareciendo con ello toda la controversia sobre su eventual carácter confiscatorio, tomando como referencia para el cálculo de su base imponible las mismas variables que se utilizan para calcular las ganancias, o pérdidas, patrimoniales en los impuestos sobre la renta.

Se trata de un ejemplo más de cómo la tecnología digital permitiría depurar problemas en la configuración de los elementos esenciales de los tributos que tienen su origen en la necesidad de articularlos a tenor de una disponibilidad de recursos técnicos para su aplicación y revisión que nada tienen que ver con los que hoy en día están al alcance de los contribuyentes y de las Administraciones tributarias. Prescindiendo, en su ordenación y aplicación del recurso a técnicas presuntivas o ficciones –en este caso, la artificiosa estimación de una ganancia patrimonial– que complican y desfiguran la formalización de las capacidades contributivas sujetas a gravamen.