Читать книгу Estudios en homenaje al profesor Luis María Cazorla Prieto - Luis Cazorla González-Serrano - Страница 277

Tradicionalmente el corazón de la actividad comprobadora de las Administraciones tributarias se ha centrado en el cotejo de la imagen fiel de los estados contables de los empresarios y profesionales. Por eso, en la selección y formación de los funcionarios al servicio de las mismas se ha venido dando un protagonismo considerable a los conocimientos de Contabilidad20.

Un perfil de estas características en la selección y formación de los cuerpos superiores de funcionarios al servicio de la Hacienda pública tenía sentido mientras la estandarización y la implantación de la técnica contable estaba en un estadio de desarrollo primigenio, no se disponía de la tecnología digital por la que hoy en día discurre y la auditoría no era tan porosa como en la actualidad21.

La labor de las Administraciones tributarias en el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias en la presente centuria debería de discurrir por otros derroteros. Debería de encaminarse, por una parte, hacia la correcta formalización e implantación de planes de cumplimiento tributario –adaptados a las necesidades de los distintos sectores y tipología de contribuyentes– en un clima de intensa cooperación con los profesionales del asesoramiento fiscal22.

En el plano de la investigación de hechos no declarados, y en la comprobación de la veracidad de los que sí lo han sido, en la actualidad tiene seguramente más relevancia lo que se pueda hacer en el plano del tratamiento y explotación de los datos de los que se dispone, en la obtención de aquellos de los que se carece, que el exhaustivo análisis de los estados contables.

En buena lógica, pues, en la selección y formación de personal al servicio de las Administraciones tributarias se deberían de reforzar las competencias relativas al ámbito de las tecnologías de la información, de IoT e IA, y, en concreto, en su utilización para la persecución de ilícitos. En definitiva, tratando de incorporar a sus plantillas –otorgándoles el protagonismo que corresponde– a criminólogos con una sólida formación tecnológica. O bien, es otra opción, colaborando intensamente con otros cuerpos de la Administración –Fuerzas y Cuerpos de Seguridad, Servicios de lucha contra el blanqueo de capitales– en los que trabajen este tipo de profesionales.

La Administración tributaria, no obstante, debe de ser particularmente cauta a la hora de tomar decisiones sobre cómo utiliza, y a qué objeto, el ingente volumen de datos que los medios digitales ponen a su disposición sobre la realidad, los hechos, que guardan relación con el objeto de su actividad.

En este sentido, que un empresario facture por debajo de la media nacional puede justificar que de ello se le informe, mediante una amable misiva. Es una buena política de incentivo, acicate, del cumplimiento tributario voluntario, cuyo fundamento se asienta en lo que los estudiosos de la Economía conductual (Kahneman, Tversky, Sunstein, Thaler, Ariely) enseñan sobre el modo en el que tomamos nuestras decisiones23.

Saber que se está fuera del marco común puede despertar la aletargada conciencia del contribuyente y atemperar su osadía. Conciencia y osadía, o audacia, serían los dos componentes subjetivos que explican la mayor, o menor, propensión al fraude24; el margen de oportunidad e incertidumbre constituirían los elementos objetivos –y más trascendentes que los anteriores, a mi entender– de la ecuación del incumplimiento.

Cuanto más cauterizada esté la conciencia del contribuyente –menos delicada sea– y mayor su osadía –su disposición temperamental a asumir riesgos– mayor será su propensión a adentrarse por la senda de los comportamientos fraudulentos. Cuanta menor sea la oportunidad que tenga para hacerlo y el margen de incertidumbre sobre lo que la norma prescribe, menores serán las posibilidades de que se produzca el incumplimiento del mandato legal.

Pues bien, es razonable, y tiene sentido, que la Administración haga uso de los datos de rentabilidad media de las empresas en un determinado sector –que ha obtenido y tratado gracias a los recursos que le procuran los avances de la tecnología– como política de estímulo del cumplimiento voluntario. De ahí a solicitar la entrada en el domicilio de quien se sitúa por debajo de dichos márgenes, por esta razón, presumiendo que se está defraudando va un trecho25. Lo que separa la arbitrariedad de la discrecionalidad: la razonabilidad. Se trata, sencillamente, de que se guarde una cierta razón de proporcionalidad entre los automatismos y el respeto de la tutela de los derechos y garantías del contribuyente; no extrayendo conclusiones precipitadas de lo que no son sino simples indicios genéricos y poco significativos.

En el siglo XX la prueba de los hechos en el ámbito tributario giraba esencialmente alrededor de la “prueba documental”26, con una aproximación a la misma en la que se distinguía entre el “documento público” –cuya credibilidad resulta reforzada– y el privado, delimitado por exclusión. Antes de que se generalizasen las autoliquidaciones el contribuyente declaraba los hechos –aportando la documentación acreditativa de los mismos– la Administración los cotejaba, los calificaba y emitía la liquidación provisional que, remitida al contribuyente, se debía por este de abonar. Con posterioridad podía iniciarse un procedimiento de control –verificación, comprobación o inspección– al que el contribuyente podía aportar los documentos que a su derecho pudiera convenir que, una vez valorados por la Administración, podían dar lugar a la emisión de una nueva liquidación, en algunos casos definitiva.

Hoy en día la realidad, en Derecho español –en términos generales y para la mayoría de los contribuyentes– es muy otra. Es el propio contribuyente –su representante en buena medida– quien, a partir de sus “datos fiscales” –de los que sobre él ya dispone la Administración tributaria– autoliquida sus obligaciones –declara, califica, cuantifica y paga– sin que la AEAT haga otra cosa más allá de ingresar o devolver el importe que de lo anterior se proceda.

Evidentemente, el sistema informático de la AEAT cruza el resultado de lo autoliquidado por el contribuyente con el volumen ingente de datos digitalizados –suministrados tanto por otras Administraciones nacionales o internacionales como por otras personas físicas y jurídicas obligadas a ello– para detectar incongruencias, disfunciones o señales de incumplimientos.

Cuando el sistema informático detecta alguna incongruencia se pone en marcha el procedimiento de verificación o de comprobación –normalmente ya con una propuesta cautelar de liquidación– para que el contribuyente aporte la documentación –en sentido lato, y en soporte muchas veces digitalizado– que considere oportuna para su defensa.

Pues bien, todo lo que contribuya a incrementar, depurar y mejorar un sistema eficaz de flujos automáticos de información que sea, a la vez, seguro y proporcionado, disminuirá los errores, simplificará la aplicación de los tributos y evitará regularizaciones, controversias y litigios.

Naturalmente, los automatismos no son perfectos y todo sistema informatizado está sujeto a errores. Por eso es imprescindible, por ejemplo, que el contribuyente tenga la garantía de que mediante el ejercicio de sus derechos ARCO (acceso, rectificación, cancelación, oposición) puedan depurarse sus datos fiscales.

Pero, en la medida de lo posible, la Administración tributaria debe orientar su actividad de gestión y comprobación hacia modelos eficientes de intercambio y flujo automático de información que garanticen el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias “en la forma que le resulte menos gravosa” al contribuyente (art. 34.1.k) LGT) “siempre que ello no perjudique el cumplimiento de sus obligaciones tributarias”, atenta al respeto del principio de “limitación de costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones formales” (art. 3.2 LGT).

Un sencillo ejemplo puede contribuir a aclarar esta cuestión. El contribuyente por IRPF tiene derecho a practicarse en su autoliquidación la deducción por doble imposición de los impuestos pagados en otras jurisdicciones por las rentas sujetas a gravamen. Esa información –respecto de los rendimientos del capital mobiliario– se la habrá facilitado, en muchos casos, por la entidad financiera radicada en España en la que tenga depositados los títulos que los han generado.

Sin embargo, esas cuantías no las encontrará ya incorporadas a los datos fiscales que la AEAT le facilita para presentar su autoliquidación, ya que a las entidades financieras no se les ha requerido esa información27. Cuando el contribuyente, pues, presenta su autoliquidación, la AEAT desconoce esa cifra y, por lo tanto, no se la puede procurar para ayudarle a confeccionar su autoliquidación. El contribuyente, pues, podrá olvidar incorporarla al hacerlo –perdiendo así el derecho a la deducción que legalmente le corresponde– transcribir la que le facilita la entidad financiera –que puede haberse calculado, o no, correctamente, pero que es lo que por tal concepto se le ha detraído al abonarle los rendimientos– o transcribir cualquier otra cifra que considere oportuno.

Con posterioridad, al terminar el ejercicio, la AEAT sí que dispondrá de la información precisa, que se le habrá procurado por las Administraciones tributarias extranjeras que hayan ingresado los correspondientes tributos. Es entonces cuando podrá cruzarla con la cifra que han plasmado los contribuyentes e iniciar, en su caso, actuaciones de comprobación, que pueden terminar en regularizaciones, con costes directos e indirectos para todas las partes de la relación.

Pues bien, si esa misma información que la entidad financiera ha debido de procurar al contribuyente –y que ya está digitalizada– se la hubiera enviado con carácter previo a la AEAT, ésta resultaría ya incorporada automáticamente a los datos fiscales del contribuyente –como figuran, por ejemplo, las donaciones que haya realizado con derecho a deducción– que los podría incorporar sin apenas esfuerzo.

De ese modo, se evitarían regularizaciones y comprobaciones posteriores, mejorando y simplificando el cumplimiento de las obligaciones tributarias, con menor coste para todas las partes y de conformidad con los mandatos legales. Al mismo tiempo que con plena garantía de los derechos del contribuyente –que podría no trasladarlos si los considerase erróneos– y sin un coste desproporcionado para las entidades financieras que, al fin y al cabo, del mismo modo que le facilitan la información al contribuyente se la podrían suministrar a la AEAT.