Читать книгу Reclamaciones económico-administrativas - Clemente Checa González - Страница 13

Respecto a esta cuestión el art. 223.3 de la LGT efectúa un reenvío expreso a las normas establecidas al efecto para las reclamaciones económico-administrativas, por lo que me ocuparé de este tema con más detenimiento al realizar el análisis de éstas, para así evitar reiteraciones.

No obstante conviene apuntar aquí que la jurisprudencia ha afirmado que no tienen legitimación para impugnar a través de un recurso de reposición una ponencia de valores los concejales de un Ayuntamiento, precisando al respecto que el interés en el asunto, ostentado por los propios vecinos del municipio, legitima al Ayuntamiento como órgano institucional en el que recae la representación de los vecinos, a través del régimen mayoritario de toma de acuerdos; pero no así a los concejales a título particular.

Así se ha declarado por la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de septiembre de 2011 (RJ 2011, 7236), Recurso de Casación núm. 3012/2007, en la que se señaló que «la legitimación democrática que ostentan los actores respecto de los ciudadanos del municipio no es suficiente para justificar una legitimación en la vía económico-administrativa, que se rige por sus propias reglas, determinando el artículo 30 del Real Decreto 391/1996, quienes son las personas o entidades que pueden promover estas reclamaciones (sujetos pasivos, responsables del tributo, personas cuyos intereses resultaren afectados por el acto de gestión), entre las que no se encuentran los Concejales del Ayuntamiento. Los propios actores en el escrito de interposición reconocen que el interés derivado del acto (Aprobación de la Ponencia de Valores) repercute en la vida ciudadana de los vecinos del municipio, con lo que están admitiendo que no ellos sino los vecinos son los que ostentan un verdadero interés en el asunto. Este interés, podría legitimar al órgano institucional en el que verdaderamente recae la representación de estos vecinos, es decir, el Ayuntamiento, pero siempre a través del régimen mayoritario de toma de acuerdos previsto en la legislación local, sin que una minoría de Concejales puedan por propia iniciativa sustituir la voluntad del ente en que están integrados de no recurrir la Ponencia de Valores».

Y se añadió que ello no implica lesión del art. 9.3 de la Constitución, pues la sentencia recurrida se limitó a aplicar las reglas propias del acceso a los recursos, lo que en nada infringe el principio de legalidad ni la seguridad jurídica o interdicción de la arbitrariedad, y antes al contrario, sí que se hubiera lesionado esos principios si se hubiera admitido la legitimación de los recurrentes en vía económico-administrativa en contra de sus normas propias. Tampoco hay lesión del art. 23.1 de la Constitución, pues el derecho de los ciudadanos a participar en los asuntos públicos a través de sus representantes, debe ejercitarse a través de los cauces y órganos encargados legalmente de esta representación, que en cuanto a la interposición de recursos no es otro que el Ayuntamiento. Y tampoco se infringe el art. 7.3º de la ley Orgánica del Poder Judicial, pues la protección que los órganos judiciales otorgan a los titulares de derechos o intereses legítimos, requiere que éstos accedan a aquellos cumpliendo los requisitos de legitimación que señalan las leyes.

Véanse también, en similares términos, la Sentencia del Tribunal Supremo de 21 de febrero de 2013 (RJ 2013, 2210), Recurso de Casación núm. 5242/2011, y la Sentencia de la Audiencia Nacional de 13 de diciembre de 2013 (JUR 2013, 380409), Recurso contencioso-administrativo núm. 683/2012, que si conceden legitimación al Ayuntamiento recurrente.

En similares términos, y con cita expresa de la STS que se acaba de mencionar, se ha pronunciado la Sentencia de la Audiencia Nacional de 18 de junio de 2014 (JUR 2014, 177459), Recurso contencioso-administrativo núm. 684/2012, declarándose en ella que existe legitimación, siendo por ello improcedente decretar la inadmisión del recurso o de la reclamación, cuando se impugna el valor catastral asignado por la Gerencia Territorial del Catastro a un inmueble titularidad de la Autoridad Portuaria por parte del Ayuntamiento en cuyo término municipal se encuentra situada la misma. Igual criterio se mantiene en las más recientes Sentencias de la Audiencia Nacional de 5 de noviembre de 2014 (JT 2014, 1818), Recurso contencioso-administrativo núm. 474/2012, y 10 de junio de 2015 (JUR 2015, 180398), Recurso contencioso-administrativo núm. 230/2013.

Pese a que en las normas reguladoras de las reclamaciones económico-administrativas se indica que no están legitimados los que asumen obligaciones tributarias en virtud de pacto o contrato –art. 232.2.d)–, la jurisprudencia ha sustentado, en ocasiones, una postura mucho más abierta y flexible sobre este extremo, constituyendo buena muestra de ello la STSJ de las Islas Canarias (Santa Cruz de Tenerife) de 8 de septiembre de 1998 (JT 1998, 1353), Recurso núm. 1829/1995, en la que se declaró que están legitimados para interponer recurso de reposición previo al económico-administrativo quienes asumen obligaciones tributarias en virtud de pacto o contrato, afirmándose a este respecto:

«No obsta el dato de no ser sujeto pasivo del impuesto (art. 107 de la Ley 39/1988, de 28 diciembre) el hecho de que el actor ostenta un indiscutible interés legítimo y directo sobre la cuestión debatida y sobre cuál sea en definitiva la cuantía de la liquidación, pues si bien no vinculan los pactos de naturaleza privada sobre la determinación de quién sea el obligado a abonar su importe, no puede desconocerse su existencia –en el presente caso el actor se obligó en escritura y frente a la vendedora, a abonar los gastos e impuestos derivados de su otorgamiento– a los solos efectos de valorar la existencia del referido interés, que legitima al actor –enterado del importe de la liquidación por la notificación practicada para interponer los correspondientes recursos contra ella [art. 28.1.a)] de la Ley Jurisdiccional».

Véase, asimismo, en iguales términos la STSJ de Andalucía, Sevilla, de 21 de junio de 2001 (JT 2001, 1532), Recurso contencioso-administrativo núm. 841/1996, en la que se declaró:

«Ciertamente, en principio podría pensarse que no resulta admisible ni el pago verificado por un tercero, ni la solicitud de devolución de lo ingresado, puesto que en la relación jurídica tributaria no es indiferente quién verifica el pago, sino que el legislador, impone dicho pago, a quien precisamente sea el titular de la capacidad contributiva. Por eso, el art. 36 de la LGT establece que "la posición de los sujetos pasivos... no podrá ser alterada por actos o convenios de los particulares". Ahora bien, como el hecho del ingreso constituye un acto de mero trámite, es por lo que el art. 18 del Reglamento de Recaudación, determina que, "además de los obligados al pago... puede efectuarlo cualquier persona, tenga o no interés en el cumplimiento de la obligación, ya lo conozca y lo apruebe, ya lo ignore el obligado al pago". Precepto éste que, no recoge sino, la tesis que integra el párrafo 1º del art. 1158 del Código Civil. La natural consecuencia de quien paga a nombre de un tercero es la de subrogarse en su posición jurídica, pero no es ésta la determinación del Ordenamiento Tributario, puesto que el párrafo 3º del art. 18 del Reglamento de Recaudación, establece que, "en ningún caso el tercero que pagase la deuda estará legitimado para ejercitar ante la administración los derechos que correspondan al obligado al pago". Sin embargo la Jurisprudencia, en virtud de lo establecido en el inciso último de este párrafo (al decir que, "... sin embargo, podrán ejercitar los derechos que deriven a su favor exclusivamente del acto del pago") admite la legitimación estrictamente procesal del tercero para solicitar la devolución de lo indebidamente ingresado. Esto determina que la Sala entienda que, la actora, está procesalmente legitimada para solicitar ante la administración local, la devolución de lo indebidamente ingresado. Por ello resulta disconforme con el Ordenamiento Jurídico la examinada inadmisión del recurso administrativo interpuesto por la entidad actora contra la combatida liquidación».

Enlazando con el contenido de esta Sentencia que se acaba de citar, de que un tercero no puede asumir el pago de un impuesto por medio de un pacto, ya que ello iría en contra del principio de capacidad económica, esta cuestión se ha planteado más recientemente desde la óptica de considerar como una cláusula abusiva en la compraventa de inmuebles el pago del IIVTNU por la parte compradora.

Una Sentencia de la Audiencia Provincial de Madrid, de 10 de noviembre de 2011 (JUR 2011, 436256), Recurso de apelación núm. 400/2011, tratada por dicho Tribunal conforme a la normativa protectora del consumidor, por tener esta condición la parte demandada y ser la demandante una empresaria, declaró nula, por ser abusiva, la cláusula, incorporada a un contrato de compraventa de una vivienda, por la que la vendedora quedó facultada para repercutir a la compradora el IIVTNU, del que la primera era sujeto pasivo a título de contribuyente, según lo señalado por el art. 106 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprobó el texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas locales (TRLRHL).

Contra la sentencia (JUR 2011, 436256) de apelación interpuso recurso de casación la vendedora, recurso que ha sido resuelto por la STS (Sala de lo Civil, Sección 1ª) núm. 97-2014, de 12 de marzo (RJ 2014, 1486), Recurso de Casación núm. 184/2012.

El primero de los motivos de este recurso de casación, se denunció la infracción del art. 2, apartado 3, del CC, que dispone que las leyes no tienen efecto retroactivo si no dispusieren lo contrario, al entender la parte recurrente que el Tribunal de apelación había desconocido lo dispuesto en dicha norma, toda vez que el contrato de compraventa se había celebrado el 2 de marzo de 2005, antes, por consiguiente, de la promulgación de la Ley 44/2006, de 29 de diciembre, de mejora de la protección de los consumidores y usuarios, que modificó la disposición adicional primera de la 26/1984, de 19 de julio, e incluyó, en el apartado 22, letra c), de la relación de cláusulas abusivas que ésta contenía «la estipulación que imponga al consumidor el pago de tributos en los que el sujeto pasivo es el profesional», por lo que entendía dicha parte recurrente que citada Ley 44/2006, al no estar vigente cuando se perfeccionó el contrato de compraventa que incorporaba la discutida cláusula, no podía aplicarse de forma retroactiva para declarar abusiva una cláusula que no lo era conforme a la normativa que estaba vigente cuando referido contrato quedó perfeccionado.

El segundo motivo aducido por la parte recurrente fue que se había producido una infracción del art. 10 bis, apartados 1 y 3, de la de la Ley 26/1984, de 19 de julio, general para la defensa de los consumidores y usuarios, en relación con el art. 8 de la Ley 7/1998, de 13 de abril, sobre condiciones generales de la contratación, y los arts. 36 y 38 de la LGT, y todo ello porque, a juicio de dicha parte, no concurrían en este caso los requisitos necesarios, según las referidas normas, para afirmar que tal cláusula tuviese carácter abusivo, teniendo en cuenta la naturaleza del bien objeto del contrato y las circunstancias concurrentes en el momento de su celebración. En especial, se negó la realidad del desequilibrio importante de los derechos y obligaciones derivadas del contrato, así como que su actuación hubiera sido contraria a la buena fe, al redactarlo e informar en todo momento a la compradora de su contenido, con excepción del importe definitivo del IIVTNU, por no disponer de los valores catastrales que el Ayuntamiento iba a asignar a las viviendas; y se alegó, además, el carácter libre de la compraventa de inmuebles en nuestro mercado, sujeto a las reglas de la oferta y la demanda.

El primer motivo en el que se basó este recurso de casación fue desestimado por el Tribunal Supremo al declarar éste que el Tribunal de apelación no había aplicado ninguna norma de dicha Ley 44/2006, de 29 de diciembre, ya que declaró abusiva la cláusula litigiosa basándose para ello en lo dispuesto en el art. 10 bis, apartado 1, de la Ley 26/1984, en la redacción vigente en la fecha del contrato, esto es, en la reformada por la Ley 7/1998, según la que se consideraban cláusulas abusivas todas aquellas estipulaciones no negociadas individualmente que, en contra de las exigencias de la buena fe, causasen, en perjuicio del consumidor, un desequilibrio importante de los derechos y obligaciones de las partes que se deriven del contrato.

Y lo propio sucedió, esto es, también fue desestimado, con el segundo motivo aducido en este recurso, al entender el Tribunal Supremo que el Tribunal de apelación había aplicado de manera correcta a la controvertida cláusula litigiosa referido art. 10 bis de la Ley 26/1984, en relación con los arts. 3 y 4 de la Directiva 93/13/CEE, del Consejo, de 5 de abril de 1993, sobre las cláusulas abusivas en los contratos celebrados con consumidores, al haber declarado la STJUE de 16 de enero de 2014 (TJCE 2014, 7), Constructora Principado, S.A. y José Ignacio Menéndez Álvarez, as. C-226/12, interpretando dicha Directiva, que un desequilibrio importante en perjuicio del consumidor puede resultar de una lesión suficientemente grave en la situación jurídica en que el mismo se encuentra como parte del contrato.

Efectivamente, las conclusiones de esta Sentencia (TJCE 2014, 7) del Tribunal de Justicia de Luxemburgo fueron las de que a existencia de un «desequilibrio importante» no requiere necesariamente que los costes puestos a cargo del consumidor por una cláusula contractual tengan una incidencia económica importante para éste en relación con el importe de la operación de que se trate, sino que puede resultar del solo hecho de una lesión suficientemente grave de la situación jurídica en la que ese consumidor se encuentra, como parte en el contrato, en virtud de las disposiciones nacionales aplicables, ya sea en forma de una restricción del contenido de los derechos que, según esas disposiciones, le confiere ese contrato, o bien de un obstáculo al ejercicio de éstos, o también de que se le imponga una obligación adicional no prevista por las normas nacionales. Y se añadió, basándose en la doctrina sentada por las Sentencias de este mismo órgano de 21 de febrero de 2013 (TJCE 2013, 46), Banif Plus Bank, as. C-472/11, y 14 de marzo de 2013 (TJCE 2013, 89), Aziz, as. C-415/11, que incumbía al Tribunal remitente, para apreciar la posible existencia de un desequilibrio importante, tener en cuenta la naturaleza del bien o del servicio que fuese objeto del contrato, considerando todas las circunstancias concurrentes en el momento de la celebración del mismo, así como todas las restantes cláusulas de éste.

Pues bien, a juicio de esta STS de 12 de marzo de 2014 (RJ 2014, 1486) tal lesión en la posición jurídica del consumidor protegido se produjo al transferirle, en su condición de adquirente, una deuda fiscal que, conforme a lo dispuesto en el art. 106 del TRLRHL, está a cargo de la vendedora, la cual se beneficia del incremento del valor de la cosa vendida, ya incorporado al precio, al imponer al comprador el pago de un impuesto que tiene como base la misma plusvalía, siendo así, además, que el importe de ese impuesto no se conoce en la fecha de la celebración del contrato, sino que sólo se liquida a posteriori, lo que conlleva una incertidumbre del consumidor sobre el alcance del compromiso asumido, lo que también pugna contra la doctrina mantenida por el Tribunal de Justicia comunitario, ya que éste, en relación con el art. 5 de mencionada Directiva 93/13/CEE, ha declarado, en su Sentencia de 21 de marzo de 2013 (TJCE 2013, 93), RWE Vertrieb, as. C-92/11, que reviste una importancia fundamental para el consumidor disponer, antes de la celebración de un contrato, de información sobre las condiciones contractuales y las consecuencias de dicha celebración, ya que ello es lo que permite al consumidor decidir si desea quedar vinculado por las condiciones redactadas de antemano por el profesional. Así se había entendido ya también en, por ejemplo, la lejana Sentencia de la Audiencia Provincial de Palencia de 4 de noviembre de 1998 (AC 1998, 2318), Recurso de Apelación núm. 451/1998.

La conclusión final de toda esta argumentación: desigualdad entre las posiciones de negociación de las partes, desequilibrio en el contenido económico del contrato fruto de la cláusula controvertida, y defecto de información en el adquirente –que también, en todo o en parte, habían sido tenidos en cuenta en, por ejemplo, las Sentencias de la Audiencia Provincial de Sevilla de 18 de diciembre de 2003 (JUR 2004, 100409), Recurso de Apelación núm. 6811/2003, y 19 de enero de 2005 (JUR 2005, 75907), Recurso de Apelación núm. 105/2004; y de la Audiencia Provincial de Asturias de 18 de febrero de 2014 (JUR 2014, 89595), Recurso de Apelación núm. 358/2013–, fue la de que el Tribunal Supremo consideró en esta Sentencia de 12 de marzo de 2014 (RJ 2014, 1486) que en este caso se había producido una ausencia de buena fe en la parte vendedora, perjudicando a la compradora, y, en consecuencia, desestimó el recurso de casación interpuesto por aquella.

Lo señalado en referido art. 223.3 de la LGT se completa con lo recogido en el art. art. 26.1 del RRA, en el que, refiriéndose a los interesados en el procedimiento, se indica que si durante la tramitación de éste se advirtiese la existencia de otros titulares de derechos o intereses legítimos que no hayan comparecido en el mismo, hay que notificarles la existencia del recurso de reposición para que de esta forma estén en condiciones de poder formular alegaciones, si así lo consideran oportuno, en el plazo de diez días contados a partir del día siguiente al de la notificación.

Según la Sentencia del Tribunal Supremo de 21 de septiembre de 2011 (RJ 2011, 7181), Recurso de Casación núm. 1965/2007, en una cesión de crédito por devoluciones pendientes del IVA es improcedente la personación del cesionario en el recurso de reposición interpuesto contra la denegación de la solicitud de devolución, y ello por el carácter indisponible del crédito tributario y por la ineficacia frente a la Administración tributaria de los pactos celebrados por los contribuyentes con terceros en relación a la relación jurídico-tributaria, por lo que el cesionario sólo tendrá la acción civil correspondiente contra el cedente por el importe de lo abonado como contraprestación por la cesión.

En concreto, se declaró en esta Sentencia lo siguiente:

«(...) la cuestión planteada, relativa a la intervención de la recurrente en el recurso de reposición debe ser resuelta en sentido desestimatorio, ya que el art. 36 de la Ley General Tributaria, Ley 230/1963, dispone que la posición del sujeto pasivo y de los demás elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por pactos o convenios de los particulares. Tales actos y convenios no surtirán efecto ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas.

Esta regulación sobre la indisponibilidad del crédito tributario a que hace referencia el precepto de referencia deja bien a las claras para todos los que intervienen en la relación jurídico-tributaria que los actos que formalicen con otras personas para nada pueden afectar a la Administración y, por tanto, ésta debe en todo caso atender exclusivamente a los elementos que configuran el tributo, tanto en su aspecto subjetivo, como objetivo, sin que haya de tener en cuenta, las variaciones que se hayan producido en esos elementos como consecuencia de los pactos celebrados por los contribuyentes con terceras personas.

Esta Sala, en su sentencia de 11 de julio de 2011 (RJ 2011, 6350) señaló que «Se trata, por lo demás, de una secuela obligada de la naturaleza de la obligación tributaria como obligación «ex lege», no pudiendo ser modificado el contenido y el régimen jurídico que la propia ley le ha asignado por actuaciones de los particulares, ni tampoco de la propia Administración, que a este respecto queda tan vinculada como los sujetos pasivos a las prescripciones legales. El precepto distingue dos órdenes de consecuencias que podrían tener los actos o convenios a que en él se aluden. Se reconocen plenamente en la relación entre los particulares, adquiriendo entre ellos la fuerza de ley propia de toda convención. En cambio, la Administración tributaria deberá seguir exigiendo el tributo a quien sea el sujeto del mismo de acuerdo con el contenido prefijado por ésta, sin que se pueda, en ningún caso, alegar o excepcionar que un tercero ha asumido la obligación por acuerdo o pacto con él. Este tercero permanece totalmente ignorado en la aplicación y el desarrollo del tributo, confirmando en la jurisdicción civil las posibles controversias del pacto o convenio».

Esta doctrina, referida a la transmisión de la obligación tributaria, es perfectamente aplicable a los supuestos de cesión de créditos tributarios, como ha ocurrido en el caso presente. La Administración sólo permitirá que los procedimientos que se tramiten en reclamación del mismo sólo se entiendan con el que aparece como su titular en virtud de la regulación del propio tributo. Los cesionarios no tienen intervención en estos procedimientos, de tal forma que si, como ocurre en el presente caso, la devolución de las deducciones solicitadas por el cedente no prosperan, el cesionario sólo tendrá la acción civil correspondiente contra el cedente por el importe de lo abonado como contraprestación por la cesión.

Frente a esta conclusión, no cabe invocar que en materia de devolución de ingresos indebidos se prevé expresamente en el art. 10 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente, que estos puedan reclamarse y obtenerse por los herederos y causahabientes de los contribuyentes, pues se trata de los supuestos de sucesión por causa de muerte, en los que en la masa hereditaria se integran por ministerio de la Ley tanto los derechos como las obligaciones tributarias del causante, evitando que los mismos no puedan ser ejercitados por inexistencia de un titular. Son estos precisamente los terceros a los que parece referirse el art. 9.2 del Real Decreto 1663/1990».

Jurisprudencia Tribunal Supremo ✓Sentencia de 5 de octubre de 2015 (RJ 2015, 483), Recurso de Casación núm. 2621/2013. ✓Sentencia de 21 de febrero de 2013 (RJ 2013, 2210), Recurso de Casación núm. 5242/2011. ✓Sentencia de 28 de septiembre de 2011 (RJ 2011, 7236), Recurso de Casación núm. 3012/2007. ✓Sentencia de 21 de septiembre de 2011 (RJ 2011, 7181), Recurso de Casación núm. 1965/2007. Audiencia Nacional ✓ Sentencia de 10 de junio de 2015, Recurso contencioso-administrativo núm. 230/2013 (JUR 2015, 180398) ✓ Sentencia de 5 de noviembre de 2014, Recurso contencioso-administrativo núm. 474/2001 (JT 2014, 1818) ✓ Sentencia de 18 de junio de 2014, Recurso contencioso-administrativo núm. 684/2012 (JUR 2014, 177459) ✓Sentencia de 13 de diciembre de 2013 (JUR 2013, 380409), Recurso contencioso-administrativo núm. 683/2012. TSJ de Andalucía (Sevilla) ✓Sentencia de 21 de junio de 2001 (JT 2001, 1532), Recurso contencioso-administrativo núm. 841/1996. TSJ de las Islas Canarias (Santa Cruz de Tenerife) ✓Sentencia de 8 de septiembre de 1998 (JT 1998, 1353), Recurso contencioso-administrativo núm. 1829/1995.