Читать книгу Manual de Derecho Tributario. Parte Especial - Joaquín Álvarez Martínez - Страница 65

Se consideran rendimientos del capital mobiliario los rendimientos dinerarios o en especie derivados de operaciones de capitalización y de contratos de seguros de vida o invalidez, salvo cuando tales rendimientos deban tributar, en el propio IRPF, como rendimientos del trabajo o bien en el Impuesto sobre Sucesiones.

Recuérdese que las prestaciones derivadas de seguros que cubran la contingencia de invalidez, tributarán como rendimientos del trabajo, en el IRPF, cuando deriven de seguros colectivos que actúen como un sistema de previsión social empresarial o que se suscriban con una Mutualidad de previsión social. Esos mismos rendimientos se sujetarán al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones cuando el beneficiario del contrato no coincida con el tomador del seguro o el asegurado en los seguros colectivos, salvo que se hubiesen suscrito con Mutualidades de Previsión Social a cuyas aportaciones se les hubiese podido aplicar el beneficio de la deducción, como gasto, de la base imponible, al haberse imputado fiscalmente a los sujetos a quienes se vinculan las prestaciones.

Se trata, por tanto, de rendimientos derivados de contratos de previsión en los que se ha pactado la aportación de determinadas cantidades, con carácter periódico, a cambio de recibir cierta suma cuando se produzcan determinados hechos o contingencias: alcanzar determinada edad, fallecimiento o invalidez.

Operaciones de capitalización son los contratos a través de los cuales una de las partes –asegurado– se compromete a aportar determinadas cantidades, de forma periódica o en una única entrega, mientras que la otra –entidad aseguradora– se obliga a abonar a aquélla unas cantidades tan pronto se produzcan los hechos –alcanzar la edad de jubilación fallecimiento, invalidez, etc.– que determinan tal entrega. Las cuantías a aportar por el asegurado y a desembolsar por la entidad aseguradora se establecen de acuerdo con la denominada técnica actuarial que rige la actuación de las entidades aseguradoras y de previsión.

En este caso adquiere una importancia decisiva la cuantificación del importe que debe sujetarse a tributación como rendimiento del capital mobiliario. Cuantificación en la que representan un papel determinante dos circunstancias: las aportaciones o primas satisfechas por el asegurado y el período de tiempo que media entre la firma del contrato y el momento en que se perciben las cantidades como consecuencia de la producción del hecho que obliga a su abono.

La propia Ley del Impuesto prevé la cuantía que se sujetará a tributación, según los casos:

a´) Percepción de un capital diferido.

Se sujetará a tributación la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas [art. 25.3.a).1.º LIRPF].

No obstante, si el contrato de seguro combina la contingencia de supervivencia con las de fallecimiento o incapacidad y el capital percibido corresponde a la contingencia de supervivencia, podrá detraerse también la parte de las primas satisfechas que corresponda al capital en riesgo por fallecimiento o incapacidad que se haya consumido hasta el momento, siempre que, durante toda la vigencia del contrato, el capital en riesgo sea igual o inferior al cinco por ciento de la provisión matemática. A estos efectos se considera capital en riesgo la diferencia entre el capital asegurado para fallecimiento o incapacidad y la provisión matemática.

b´) Rentas vitalicias inmediatas, no adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio –supuesto que daría lugar al pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones–.

La determinación de la cuantía sujeta se hace computando un determinado porcentaje de la renta anualmente percibida, porcentaje establecido según la edad que tenga el rentista en el momento de constituir la renta y que permanece invariable a lo largo de todos los años en los que se percibe la renta.

Los porcentajes son los siguientes:

– 40 por 100 cuando el perceptor tenga menos de 40 años.

– 35 por 100 cuando tenga entre 40 y 49 años.

– 28 por 100 cuando tenga entre 50 y 59 años.

– 24 por 100 cuando tenga entre 60 y 65 años.

– 20 por 100 cuando tenga entre 66 y 69 años.

– 8 por 100 cuando tenga más de 70 años [art. 25.3.a).2.º LIRPF].

Téngase en cuenta que estos porcentajes serán los correspondientes a la edad del rentista en el momento de la constitución de la renta y permanecerán constantes durante toda su vigencia [art. 25.3.a).2.º, último párrafo de la Ley].

c´) Rentas temporales inmediatas, no adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.

En este caso los porcentajes se fijan atendiendo al número de años durante los que se va a abonar la renta.

Los porcentajes son los siguientes:

– 12 por 100 cuando la renta se abone durante 5 o menos años.

– 16 por 100 cuando se abone durante más de 5 y hasta 10 años.

– 20 por 100 cuando la renta se abone durante más de 10 y hasta 15 años.

– 25 por 100 cuando la renta se abone durante más de 15 años [art. 25.3.a).3.º Ley].

d´) Rentas diferidas, vitalicias o temporales, no adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.

Se aplican los mismos porcentajes establecidos en las letras b) y c) anteriores –en atención al carácter vitalicio o temporal de la renta, respectivamente–, incrementado en la rentabilidad obtenida hasta la constitución de la renta.

De acuerdo con el art. 18 del Reglamento, la rentabilidad vendrá determinada por la diferencia entre el valor actual financiero-actuarial de la renta que se constituye y el importe de las primas satisfechas, rentabilidad que, cuando se trate de renta vitalicia se repartirá linealmente durante los diez primeros años en que se cobre y si se trata de renta temporal se repartirá linealmente entre los años de duración de la misma, con el máximo de diez.

A las rentas adquiridas por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos sólo se les aplicarán los porcentajes previstos en las letras b) y c), sin incrementar la cuantía resultante en la rentabilidad obtenida hasta la constitución de la renta, puesto que tal rentabilidad ya ha tributado en el Impuesto sobre Donaciones [art. 25.3.a) 4.º Ley].

e´) Prestaciones, en forma de renta, por jubilación e invalidez, percibidas por beneficiarios de contratos de seguro de vida o invalidez y que no se graven como rendimientos del trabajo.

No serán de aplicación los porcentajes anteriores. Se gravarán sólo cuando la cuantía de las rentas percibidas exceda del importe de las primas satisfechas o, cuando la renta haya sido adquirida por donación o cualquier otro título jurídico gratuito realizado inter vivos, a partir del momento en que las rentas percibidas excedan del valor actual actuarial de las rentas en el momento de constitución de las mismas. En el caso de jubilación será preciso, además, que el seguro se haya concertado al menos dos años antes de la edad de jubilación.

En estos supuestos, la Ley exige que «no haya existido ningún tipo de movilización de las provisiones del contrato de seguro durante su vigencia», concepto desarrollado por el art. 19. 2.º del Reglamento [art. 25.3.a).4.º LIRPF y art. 19 Reglamento].

f´) Cantidad percibida por el rescate de rentas temporales o vitalicias, no adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.

Tributará como renta el importe resultante de sumar al rescate las rentas satisfechas hasta dicho momento, minorando la cifra resultante con el importe de las primas satisfechas y de las cuantías que ya hayan tributado como rendimientos del capital mobiliario [art. 25.3.a) 5.º Ley].