Читать книгу Procedimientos Tributarios - Fernando Casana Merino - Страница 7

Según el art. 88 LGT «los obligados tributarios podrán formular a la Administración consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda». Una simple lectura de este precepto no permite deducir que este derecho sea algo distinto del derecho de información que antes hemos visto. Como veremos a continuación, es cierto que la solicitud de información en las consultas debe hacerse por escrito, pero también lo es que el derecho de información incluye todas las solicitudes que se formulen, incluyendo también las escritas. La diferencia entre la información en general y la suministrada mediante consultas se encuentra en los efectos vinculantes que tiene la contestación la contestación a una consulta. La respuesta que la Administración efectúe ante una petición de información de carácter general no le vincula posteriormente, mientras que la contestación a las consultas tributarias efectuadas siguiendo el procedimiento establecido en el art. 88 LGT vincula a la Administración en su actuación posterior. En consecuencia, las consultas que al ser contestadas vinculan a la Administración que responde, son algo distinto de la contestación que obtiene el contribuyente cuando ejercita su derecho a ser informado y asistido por la Administración Tributaria, y reciben el nombre de consultas vinculantes. Hasta la entrada en vigor de la Ley 58/2003, actual LGT, la mayoría de las consultas no tenían carácter vinculante. Con la actual LGT, todas las consultas que cumplan los requisitos establecidos en el art. 88 de la misma vinculan a la Administración que contesta a la consulta.

En principio, el régimen de consultas vinculantes que establece el art. 88 LGT obliga a todos los niveles de la Hacienda de acuerdo con el art. 1 LGT. La regulación por una ley estatal del régimen de consultas vinculantes responde al título competencial a que se refiere la regla 14.ª del art. 149.1 CE («Hacienda general»), y forma parte de los principios del sistema tributario español, que son aplicables «a y por todas las Administraciones tributarias» de acuerdo con el art. 20.4 de la Ley 8/1980, de Financiación de las Comunidades Autónomas.

No obstante, su desarrollo y aplicación solo está previsto con carácter general para las contestaciones a consultas vinculantes emanadas de la Dirección General de Tributos de la Agencia Tributaria y de las correspondientes Consejerías de las CCAA. Las páginas web de la Agencia Tributaria y de las Consejerías de Hacienda de muchas CCAA recogen formularios para realizar consultas. Las contestaciones de la AEAT a las consultas generales (no vinculantes) y a las consultas vinculantes se recogen todas sistematizadas por materias en su página web. Las páginas web de muchas CCAA recogen también un listado sistematizado de sus consultas vinculantes. En el ámbito local, la mayoría de los ayuntamientos no han establecido un sistema de consultas tributarias diferenciado del derecho de información de carácter general, ni tampoco publican sus contestaciones vinculantes. No obstante, insistimos en que, de acuerdo con el art. 1 LGT, el sistema de consultas es aplicable a todas las Administraciones Tributarias, y, por tanto, también a las Administraciones Locales. La normativa general en materia de consultas es la siguiente:

a) Sujetos que pueden efectuar la consulta. De acuerdo con lo que dispone el art. 88 LGT, pueden formular consultas los obligados tributarios y entidades representativas de intereses colectivos (colegios profesionales, cámaras oficiales, organizaciones patronales, sindicatos, asociaciones de consumidores, asociaciones o fundaciones que representen intereses de personas con discapacidad, asociaciones empresariales y organizaciones profesionales).

b) Órganos competentes para evacuar contestaciones a consultas. La competencia para contestar a las consultas corresponderá a los órganos de la Administración Tributaria que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración de disposiciones en el orden tributario, su propuesta o interpretación. En el ámbito estatal la competencia corresponde a la Dirección General de Tributos del Estado, en los ámbitos autonómico y local, al órgano de la Consejería o del Ayuntamiento correspondiente que tenga atribuidas dichas competencias.

c) Objeto: conocer el régimen, la clasificación o la calificación tributaria que corresponda en cada caso al obligado tributario. Los supuestos consul-tados son innumerables y pueden afectar a todas las cuestiones materiales o procesales que plantee la aplicación de cualquier tributo.

d) Procedimiento. La consulta debe efectuarse por escrito antes de la finalización del plazo establecido para el ejercicio de los derechos, o el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Ello obliga, en la mayoría de los casos, a plantear una consulta antes de la realización del hecho imponible, y esperar a la contestación para efectuar la operación gravada. Una vez presentada la solicitud en plazo, la Dirección General de Tributos o el órgano correspondiente de la Administración autonómica o local, debe contestar en el plazo de seis meses; no obstante, el incumplimiento de este plazo carece de efectos. La falta de contestación a la consulta produce la caducidad del procedimiento iniciado con la solicitud de información, pero no implica la aceptación de los criterios expresados por el consultante en el escrito de consulta, por lo que no hay silencio administrativo positivo. Lo único que cabe ante el silencio administrativo, aparte de presentar una queja, es volver a reiterar la consulta.

El art. 179.2.d) LGT establece que las infracciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Uno de los casos en que el apartado d) del párrafo 2 del art. 179 LGT considera que se ha puesto la diligencia necesaria es aquel en que el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados en la contestación a una consulta formulada por otro obligado tributario, dándose por supuesto que también se ha puesto la diligencia necesaria si el obligado tributario ha actuado de acuerdo con una consulta planteada por él mismo. La única excepción a que la actuación de acuerdo con una consulta excluye la responsabilidad sancionadora, es que la infracción consista en la realización de una conducta constitutiva de conflicto en la aplicación de la norma (art. 15 LGT) y quede acreditada la existencia de igualdad sustancial entre el caso objeto de regularización y el supuesto en el que se hubiera establecido criterio administrativo y éste hubiese sido hecho público para general conocimiento antes del inicio del plazo para la presentación de la correspondiente declaración o autoliquidación (art. 206.bis LGT).

Debemos tener en cuenta que le exclusión de responsabilidad en las infracciones no solo se produce porque el obligado tributario haya empleado la debida diligencia, sino también porque no se ha demostrado su culpabilidad por dolo o por culpa con cualquier grado de negligencia (art. 183 LGT). En este segundo caso, la inexistencia de responsabilidad se produce porque no hay acción punible ni, por tanto, infracción tributaria. De acuerdo con lo expuesto, y excluyendo los supuestos de conflicto en la aplicación de la norma que resulten contrarios al criterio publicitado con carácter previo por la Administración, a nuestro juicio, si el contribuyente plantea una consulta y la Administración no responde en el plazo de seis meses, no podría ser sancionado si declara con arreglo al criterio defendido en la solicitud de consulta, pues no sería culpable. Más dudoso resulta determinar los efectos de la contestación tardía a una consulta cuando el contribuyente, siguiendo la respuesta recibida, presenta una declaración fuera de plazo con la finalidad de no ser sancionado. La aplicación taxativa de la LGT exige que, conjuntamente con la liquidación de la cuota que resulte de la declaración complementaria, se liquide el recargo por declaración extemporánea a que se refiere el art. 27 LGT. La STSJ de Cataluña núm. 943/2008 de 2 octubre (JUR 2009, 38906) admite que esta es una posibilidad, y que al contribuyente siempre le asiste la acción de responsabilidad patrimonial de la Administración por el manifiesto retraso en su contestación y consiguiente funcionamiento anormal de un servicio público. No obstante, entiende el FD Sexto de la citada STSJ de Cataluña núm. 943/2008 de 2 octubre (JUR 2009, 38906) que «tal conclusión no sería acorde con el valor superior del ordenamiento jurídico de la justicia, que predica el art. 1.1. de la Constitución», y resuelve que la solución no puede ser otra que la anulación del recargo, pues el cumplimiento tardío de la obligación tributaria se debe a un funcionamiento anormal del servicio público, faltando el nexo causal entre el incumplimiento del obligado tributario y su conducta.

e) Efectos. La contestación a una consulta que cumpla los requisitos anteriores tiene carácter vinculante para la Administración en relación con el consultante y con todos los obligados tributarios que se encuentren en idénticas circunstancias a las planteadas en la consulta. La Administración Tributaria deberá aplicar los criterios contenidos en la consulta en tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso. El acto que resuelve la consulta tiene carácter informativo, y no podrá ser objeto de recurso alguno. Sí podrá ser objeto de recurso, el acto o actos que se dicten posteriormente en aplicación de los criterios manifestados en la contestación.

Debe tenerse en cuenta que la contestación a una consulta solo es vinculante para la Administración, que debe ajustar su actuación en relación con la aplicación de los tributos al contenido de la consulta en relación con el consultante, y con todos los demás obligados tributarios que realicen los mismos hechos y se encuentren en las mismas circunstancias. Esto supone que, si el obligado tributario ha actuado con arreglo al contenido de la consulta, la Administración no podrá exigirle en una comprobación posterior, más cuota, ni tampoco podrá sancionarle. Si la Administración entiende que el criterio mantenido en la consulta favorece en exceso al contribuyente, el Ministro de Hacienda podrá dictar una disposición interpretativa de la norma, de acuerdo con el art. 12.3 LGT, corrigiendo el resultado de la consulta, y que será de obligado cumplimiento para todos los órganos de la Administración Tributaria. También puede la Administración, si entiende que la contestación a una consulta le perjudica, cambiar de criterio cuando conteste a un asunto similar y posterior, pero, en cualquier caso, el cambio de criterio interpretativo solo tendrá efectos sobre los contribuyentes a partir de que aquél se produzca. Por otra parte, el carácter vinculante de la contestación solo afecta a los elementos de la obligación tributaria que puedan nacer con posterioridad al plan-teamiento de la consulta. Desde luego, si un procedimiento tributario ya ha sido iniciado, las consultas que puedan plantearse sobre el mismo no tienen el carácter de vinculantes. El apartado 2 del art. 89.2 LGT deja claro que no tendrán efectos vinculantes para la Administración las contestaciones a las consultas que planteen cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.

La contestación a una consulta por parte de la Administración Tributaria no tiene el carácter de interpretación auténtica de la norma, ni tampoco el de interpretación judicial, por lo que no vincula la actuación posterior del obligado tributario o los terceros que se encuentren en idéntica situación. Las contestaciones a consultas no son interpretaciones infalibles de la norma, solo recogen el criterio que sostiene la Administración en relación con el supuesto consultado. Por tanto, el obligado tributario y los terceros que se encuentren en idénticas circunstancias pueden ajustarse al contenido de la consulta si lo consideran favorable, pero también pueden apartarse de él si entienden que resulta acertada una interpretación de la norma distinta a la contenida en la consulta. Los efectos de una actuación contraria al criterio expresado en la consulta serán los propios de cualquier actuación del obligado tributario que se aparte del criterio de la Administración Tributaria, y los actos que se dicten como consecuencia de esta actuación serán recurribles por el contribuyente siguiendo el procedimiento ordinario de revisión.