Читать книгу Internationales und Europäisches Steuerrecht - Florian Haase - Страница 149

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Es kann jedoch auch bei der beschränkten Steuerpflicht (§ 1 Abs. 4 EStG) strukturell eine Situation entstehen, die der unbeschränkten Steuerpflicht hinsichtlich bestimmter Einkünfte im wirtschaftlichen Ergebnis zumindest angenähert ist.

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Beispiel:

Wir wollen annehmen, die ausländische X-Limited (Sitz und Geschäftsleitung im ausländischen Staat A) unterhalte im Inland eine Betriebsstätte, der eine gesellschaftsrechtliche Beteiligung an der ausländischen Y-Limited (Sitz und Geschäftsleitung im ausländischen Staat B) wirtschaftlich zuzurechnen ist. Kehrt nun die Y-Limited Dividenden aus und erhebt der Staat B auf die Dividenden eine Quellensteuer, ist zivilrechtlicher Empfänger zwar die X-Limited. Die Dividenden gehen jedoch im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht (§§ 2 Nr 1, 8 Abs. 1 KStG iVm § 49 Abs. 1 Nr 2 Buchstabe a EStG) in das handels- und steuerrechtliche Betriebsstättenergebnis der X-Limited im Inland ein. Jedenfalls wenn auf den Betriebsstättengewinn aus der Sicht des Staates A die Freistellungsmethode angewendet wird (Regelfall bei Bestehen eines DBA), wird der Wohnsitzstaat A kaum jemals unilateral für eine Vermeidung der Doppelbesteuerung sorgen, weil er auch die Dividenden nicht besteuern darf[181]. In dieser Situation ist Deutschland hinsichtlich der Dividenden „quasi der Wohnsitzstaat“ und der Staat B der Quellenstaat, so dass insoweit ungeachtet der fehlenden unbeschränkten Steuerpflicht die Vermeidung der Doppelbesteuerung ausnahmsweise der Bundesrepublik Deutschland obliegt.

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In diesen Fällen sind gemäß § 50 Abs. 3 EStG die Steueranrechungsmethode nach § 34c Abs. 1 EStG sowie die Steuerabzugsmethoden nach § 34c Abs. 2 und 3 EStG entsprechend anzuwenden. Mangels einer Verweisung nicht anwendbar sind die Steuerpauschalierungs- und die Steuererlassmethode (§ 34c Abs. 5 EStG).[182] § 50 Abs. 4 EStG enthält jedoch eine vergleichbare Regelung[183].

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Die entsprechende Anwendung der unilateralen Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung unterliegt mehreren Einschränkungen. Sie kommt zunächst nur für die Gewinneinkunftsarten und damit namentlich bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft (§ 49 Abs. 1 Nr 1 EStG), bei Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 49 Abs. 1 Nr 2 EStG) und bei Einkünften aus selbstständiger Arbeit (§ 49 Abs. 1 Nr 3 EStG) in Betracht und setzt ferner voraus, dass für diese Einkünfte im Inland ein Betrieb unterhalten wird[184]. Gemeint ist das Vorliegen einer inländischen Betriebsstätte im Sinne des § 12 AO[185]. Sodann muss der Steuerpflichtige Einkünfte aus einem ausländischen Staat beziehen, die dem inländischen Betrieb wirtschaftlich zuzurechnen und daher im Betriebsstättenergebnis der Land- und Forstwirtschaft, des Gewerbebetriebs oder der selbstständigen Arbeit enthalten sind.

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Aus dem HS 2 des § 50 Abs. 3 EStG folgt, dass es sich bei den Einkünften „aus einem ausländischen Staat“ um Drittstaateneinkünfte handeln muss. Einkünfte aus einem oder mehreren Wohnsitzstaaten des Steuerpflichtigen qualifizieren nicht für die Anwendung der Methoden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung, sofern nur der Steuerpflichtige dort in einem der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht ähnlichen Umfang zur Besteuerung herangezogen wird[186]. Anderenfalls ist aus deutscher Sicht der ausländische Staat für die Vermeidung der Doppelbesteuerung zuständig.

Die Voraussetzungen des § 34c Abs. 1–3 EStG sind auch im Rahmen des § 50 Abs. 3 EStG zu prüfen und müssen vollständig vorliegen. § 50 Abs. 3 EStG greift unabhängig davon ein, ob mit dem ausländischen Staat, der nicht der Wohnsitzstaat des Steuerpflichtigen ist, ein DBA besteht[187]. Ebenso ist es unerheblich, ob der ausländische Staat dem Steuerpflichtigen (obgleich dieser dort nicht unbeschränkt steuerpflichtig ist) ausnahmsweise eine Möglichkeit zur Vermeidung der Doppelbesteuerung eröffnet[188].