Читать книгу Derecho financiero y tributario - Francisco M. Carrasco González - Страница 27

El sistema tributario estatal está integrado por una serie de figuras diversas. Vamos a centrarnos en la exposición de los impuestos, que son las más importantes en este nivel. Debemos advertir que hablamos de sistema estatal en atención a la fuente de regulación, aunque existen algunas figuras que son compartidas en cuanto a la recaudación y en las que también existe espacio para la regulación por parte de las Comunidades Autónomas (los impuestos total o parcialmente cedidos).

Dentro del sistema de impuestos estatales podemos distinguir entre dos grupos, de acuerdo con la clasificación presupuestaria: los impuestos directos y los indirectos.

Dentro de los directos, tenemos las siguientes figuras:

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). Es un impuesto de carácter personal, que grava la renta obtenida por las personas físicas residentes en España durante el período impositivo, que, salvo supuestos excepcionales, coincide con el año natural. El objeto gravado, la renta, está integrado por la totalidad de los rendimientos (del trabajo, del capital, de actividades económicas y profesionales) más las ganancias de capital. Sin embargo, en la regulación actual, la renta, a efectos del cálculo del impuesto, se divide en dos partes: la renta general, a la que se aplica una tarifa progresiva establecida por el Estado y otra tarifa progresiva establecida por la Comunidad Autónoma, que sumadas ambas pueden dar lugar a tipos marginales máximos en torno al 50%; y la renta del ahorro (dividendos, intereses, ganancias patrimoniales derivadas de transmisiones), a la que se aplica también una tarifa progresiva, pero establecida exclusivamente por el Estado y con menos tramos (tipos del 19, 21, 23 y 26%). Estamos ante un impuesto de carácter «dual». El IRPF es un tributo cedido parcialmente (50 por 100) a las Comunidades Autónomas. La cesión incluye reconocimiento de capacidad normativa, singularmente en lo relativo a los elementos cuantitativos: tipos impositivos, deducciones.

Impuesto sobre Sociedades (IS). Grava los beneficios obtenidos por las personas jurídicas y otras entidades durante cada ejercicio. Quedan sujetas sólo las sociedades con residencia en territorio español. El tipo general es del 25 por 100, aunque existen tipos reducidos para determinadas entidades: mutuas de seguro, colegios profesionales, fundaciones, etc.

Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR). Se trata de un impuesto, que grava las rentas que los no residentes (personas físicas o jurídicas) obtienen en territorio español. En este impuesto es relevante si el no residente obtiene las rentas con o sin mediación de establecimiento permanente (como puede ser una sucursal sin personalidad jurídica). En el primer caso, los elementos de cuantificación del impuesto se remiten al IS, con algunas particularidades. En cambio, si las rentas se obtienen sin mediación de establecimiento permanente, no se grava la renta, como un todo, sino que se exige de modo separado, y con tipos diferentes, sobre las distintas modalidades de rentas sujetas.

Impuesto sobre el Patrimonio (IP). Fue introducido por la Ley de Medidas Urgentes de 1977, como una especie de prólogo de la profunda reforma del sistema tributario que se emprendería a partir del año siguiente. Se trataba de una figura complementaria del IRPF. El objeto formal del gravamen era el patrimonio neto de las personas físicas, aunque con unos tipos reducidos que determinaban que la carga efectiva recayera sobre la renta del período. Se establece un mínimo exento de 700.000 euros y una exención para la vivienda habitual de hasta 300.000 euros. El Impuesto fue cedido en su totalidad a las Comunidades Autónomas, con reconocimiento de capacidad normativa. En uso de esta capacidad, algunas de las Comunidades suprimieron el gravamen. En 2008, el tributo se suprimió con carácter general mediante el establecimiento de una bonificación del 100 por 100 en la cuota. El Real Decreto-Ley 13/2011 reestableció el gravamen, aunque de forma temporal, para los años 2012 y 2013. Posteriormente, sucesivas leyes fueron prorrogando la vigencia temporal de este impuesto, hasta que la Ley 11/2020, de Presupuestos Generales para el 2021, ha establecido nuevamente su vigencia indefinida.

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD). Este impuesto grava las adquisiciones lucrativas en favor de las personas físicas. Tanto las que se producen mortis causa como las donaciones inter vivos. También se incluyen en el ámbito del gravamen las adquisiciones derivadas de seguros sobre la vida en beneficio de un tercero. El impuesto se aplica sólo para las transmisiones lucrativas en favor de personas físicas. Si el beneficiario es una persona jurídica, se aplica el Impuesto sobre Sociedades. Se trata de un tributo cedido a las Comunidades Autónomas, que disfrutan de importantes facultades normativas en reducciones en la base imponible, en la fijación de la tarifa y en las deducciones. Las Comunidades Autónomas tienen igualmente encomendada la gestión.

Impuestos medioambientales. Existen una serie de impuestos creados por el Estado (Ley 15/2012) que gravan la realización de ciertas actividades que ponen en riesgo el medio ambiente. Son los impuestos sobre el valor de la producción de la energía eléctrica; sobre la producción de combustible nuclear gastado y residuos radiactivos resultantes de la generación de energía nucleoeléctrica; y sobre el almacenamiento de combustible nuclear gastado y residuos radioactivos en instalaciones centralizadas.

Impuesto sobre los Depósitos en las Entidades de Crédito. Grava el mantenimiento por las entidades de créditos de fondos de terceros que comporten la obligación de su restitución. Actualmente se aplica un tipo del 0,03 por 100 y la recaudación obtenida se destina a las Comunidades Autónomas.

Impuestos indirectos

Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA). El IVA es un impuesto cuyo establecimiento deriva de la integración en la Unión Europea, pues es uno de los elementos fundamentales del «acervo comunitario». Su regulación, por otra parte, se enmarca dentro de la establecida por la normativa de la Unión. El IVA es un impuesto sobre el tráfico empresarial, sobre el volumen de ventas, pero cuya finalidad es gravar el consumo final. Por eso, se establece la repercusión sobre el adquirente. El impuesto grava el valor añadido en cada operación, lo cual se consigue mediante el sistema de deducir de las cuotas incluidas en la facturación de cada período (generalmente trimestral) el importe de las cuotas soportadas en el mismo período e incluidas en las facturas giradas a la misma empresa. El tipo general es del 21 por 100. Existe un tipo reducido, del 10 por 100, para determinadas operaciones, y otro superreducido, del 4 por 100. Durante la pandemia por la COVID-19, se ha establecido, de forma excepcional, un tipo del 0 por 100, para la entrega de ciertos productos sanitarios. El IVA se aplica en tres modalidades o hechos imponibles diversos: las entregas y prestaciones de servicios, las adquisiciones intracomunitarias de bienes y las importaciones. El primero de los conceptos se refiere a las operaciones desarrolladas dentro del territorio nacional. El tercero, importaciones, a las adquisiciones procedentes de países terceros, extraños a la Unión. El segundo, adquisiciones intracomunitarias, a las que podríamos llamar importaciones procedentes de otro Estado miembro, pues desde el establecimiento del mercado único en 1993, sólo se considera tráfico exterior el realizado con países terceros. La aplicación coherente del principio del mercado único hubiera llevado sencillamente a la aplicación del mismo régimen, el de entregas y prestaciones de servicios, a todas las operaciones desarrolladas en el interior del territorio de la Unión. Pero, por razones prácticas, se estableció con carácter transitorio un régimen especial para las relaciones entre sujetos pertenecientes a diversos Estados miembros, el de adquisiciones intracomunitarias. Este régimen transitorio se ha convertido en definitivo. La diferencia fundamental entre el régimen de las operaciones internas (entregas de bienes y prestaciones de servicios) y las externas (adquisiciones intracomunitarias e importaciones) reside en el sujeto pasivo: en las operaciones internas, éste será, a título de contribuyente, el empresario o profesional que factura la operación; en las externas (adquisiciones intracomunitarias e importaciones), la persona que adquiere el bien procedente de otro país de la Unión o de un país tercero.

Impuestos Especiales. Son también impuestos sobre el consumo, pero sólo de productos específicos: hidrocarburos, alcohol y bebidas derivadas, tabaco, electricidad, matriculación de vehículos. La finalidad de estos impuestos, además de la puramente recaudatoria, reside en razones de política industrial, energética, de salud pública. Gravan el consumo de los productos indicados pero se exigen con ocasión de la fabricación, de las ventas realizadas por los fabricantes, así como en las importaciones. En las figuras que recaen sobre hidrocarburos, alcohol y tabaco es muy importante la normativa de la Unión Europea, esencialmente en lo que se refiere al nivel mínimo de las tarifas o tipos impositivos.

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD). Es un tributo que grava el tráfico civil o entre particulares, a diferencia del IVA que, como hemos dicho, grava el tráfico empresarial. El Impuesto se despliega en tres modalidades: a) Transmisiones Patrimoniales Onerosas, que grava, a cargo del adquirente, las transmisiones de bienes y servicios, la constitución de derechos reales, préstamos, arrendamientos, constitución de pensiones y concesiones administrativas; b) Operaciones Societarias, que grava la disminución de capital social y la disolución de sociedades con devolución de bienes o derechos a los socios; y c) Actos Jurídicos Documentados, que recae sobre determinados documentos notariales, mercantiles o administrativos. Se trata de un impuesto cedido a las Comunidades Autónomas, que disfrutan de importantes facultades normativas, esencialmente en el establecimiento de los tipos. Las Comunidades Autónomas tienen igualmente encomendada la gestión.

Otros impuestos indirectos. Existen otros impuestos indirectos de menor importancia como el Impuesto sobre la Prima de Seguros, el Impuesto sobre la Actividad del Juego, el Impuesto sobre Gases Fluorados de Efecto Invernadero. En el año 2020, se han creado dos nuevos: el Impuesto sobre las Transacciones Financieras (Ley 5/2020) y el Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales (4/2020). Este último, la ley que lo regula lo califica como indirecto, aunque existe doctrina que considera que realmente es un impuesto directo, lo que puede plantear problemas en la aplicación de los convenios internacionales firmados por España para evitar la doble imposición.

Derechos de aduana. Fuera del sistema tributario estatal, aunque su recaudación y gestión la lleve a cabo la Administración del Estado, están los impuestos aduaneros. Son impuestos propios de la Unión Europea, su producto va al Presupuesto de la Unión, la cual es también responsable de la regulación, contenida en una serie de Reglamentos, fundamentalmente en el que aprueba el Código Aduanero de la Unión.

* * *

Además del sistema de impuestos que hemos descrito y que representa el grueso de los ingresos tributarios del Estado, éste puede establecer tasas y contribuciones especiales sobre servicios y obras de su competencia.

Para completar la exposición, debemos añadir que, junto al sistema tributario en sentido estricto, existe el sistema de recursos de la Seguridad Social. Este sistema se alimenta fundamentalmente de cotizaciones de empresarios y trabajadores, cuya naturaleza es sustancialmente idéntica a la del tributo. En la literatura comparada se emplea al respecto la denominación de impuestos sobre las nóminas (payroll taxes). Se trata, como decimos, de impuestos, pero cuya regulación y gestión se establece en un sistema normativo propio, distinto del tributario propiamente dicho.