Читать книгу Derecho financiero y tributario - Francisco M. Carrasco González - Страница 43

Dentro de las normas constitucionales sobre la producción normativa, debemos ocuparnos de la relativa al Decreto-ley (art. 86 CE), singularmente de la cuestión de si en el ámbito de la regulación de los tributos es admisible el recurso a este instrumento normativo.

Como es sabido, el Decreto-ley es un acto del Gobierno con fuerza de ley, un sucedáneo, podríamos decir, de la ley, que puede ser utilizado «en casos de extraordinaria y urgente necesidad» y sujeto a la ratificación del Congreso, al que se someten para «debate y voto de totalidad» dentro del plazo de treinta días desde la promulgación. Durante ese plazo «las Cortes podrán tramitarlos como Proyectos de Ley por el procedimiento de urgencia». Aunque la letra del texto constitucional indica que el voto de ratificación puede ser sustituido por la tramitación como proyecto de ley dentro del plazo de treinta días, la práctica ha sido la de acompañar la votación de ratificación de otra sobre la decisión de tramitación posterior como proyecto de ley, pero sin sujeción de esta tramitación al plazo indicado.

En el Derecho tributario, la comprobación por parte del TC de la existencia de una extraordinaria y urgente necesidad no presenta particularidades. Véanse, por ejemplo, las SSTC 136/2015 y 211/2015 en las que el TC aprecia la falta de ese presupuesto habilitante. En nuestro ámbito, nos interesa más la enumeración de las materias que quedan excluidas de la regulación mediante Decreto-ley: estos «no podrán afectar al ordenamiento de las instituciones básicas del Estado, a los derechos, deberes y libertades de los ciudadanos regulados en el Título Primero, al régimen de las Comunidades Autónomas, ni al derecho electoral general». La razón de esta exclusión hay que encontrarla en el hecho de que, aunque el contenido del Decreto-ley es, en última instancia, aprobado mediante un voto parlamentario, sin embargo, la intervención del Parlamento es de una «calidad» muy inferior a la del procedimiento legislativo: el voto, aparte de ser sólo de la Cámara baja, se reduce a la ratificación o «voto de totalidad», sin posibilidad de introducción de enmiendas.

A partir de esta cláusula de exclusión se plantea la cuestión que aparece en el título de este apartado, dada la referencia que dicha cláusula hace a los derechos, deberes y libertades del Título I, ya que en ese Título (art. 31) se encuentran regulados los principios fundamentales relativos al tributo.

Advirtamos, de entrada, que desde los primeros tiempos de vigencia de la CE el uso del Decreto-ley para regular aspectos singulares del sistema tributario ha sido práctica bastante usual, dada la frecuencia con que pueden producirse situaciones de urgencia en este campo. Ante esta situación, la opinión de los autores acerca de la legitimidad constitucional del recurso a este excepcional modo de producción normativa en el ámbito de la fiscalidad, estuvo dividida. No vale la pena a estas alturas detenerse en el examen de las posiciones doctrinales, porque la cuestión ha sido sistematizada por la doctrina del TC. La jurisprudencia del Constitucional manifestó, en los primeros compases de su actuación un criterio claramente «conservacionista», al mantener la constitucionalidad del primer Decreto-ley con contenido tributario que fue objeto de impugnación. En ese primer caso, correcto en cuanto al fallo, pero desafortunado en la fundamentación, el TC conectó el ámbito vedado por el artículo 86 con el del principio de legalidad tributaria, para afirmar la legitimidad de un Decreto-ley por el que se suprimían determinadas exenciones tributarias en la Contribución Urbana. Para ello, la Sentencia tuvo que sostener la peregrina tesis de que lo que cubre el principio de legalidad es el establecimiento de exenciones, pero no su modificación o supresión, que es lo que había hecho el Decreto-ley enjuiciado (STC 6/1983). Años después de esta Sentencia, finalmente el Constitucional fijó la que podemos considerar su doctrina vigente en la importante STC 182/1997. En ella se viene a poner en relación la delimitación del ámbito vedado al Decreto-ley en materia tributaria con la configuración del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos tal como éste aparece definido en el artículo 31 de la Constitución. Es este deber el que no puede resultar afectado en su contenido sustancial a través de un Decreto-ley. Como dice el TC, «el deber de contribuir, que el art. 31.1 CE hace recaer sobre todos «de acuerdo con su capacidad económica» (SSTC 27/1981, FJ 4, y 76/1990, FJ 3), es configurado por la Constitución en un marco global: Un sistema tributario… De manera que vulnerará el art. 86 CE cualquier intervención o innovación normativa que, por su entidad cualitativa o cuantitativa altere sensiblemente la posición del obligado a contribuir según su capacidad económica en el conjunto del sistema tributario». Por tanto, concluye el TC, «no queda absolutamente impedida la utilización del Decreto-Ley en materia tributaria, cuando concurre el supuesto habilitante, como instrumento normativo del Gobierno al servicio de los objetivos de la política económica. Ahora bien, será preciso tener en cuenta en cada caso en qué tributo concreto incide el Decreto-Ley constatando su naturaleza, estructura y la función que cumple dentro del conjunto del sistema tributario así como el grado o medida en que interviene el principio de capacidad económica, qué elementos del mismo –esenciales o no resultan alterados por este excepcional modo de producción normativa– y, en fin, cuál es la naturaleza y alcance de la concreta regulación de que se trate». De acuerdo con esta doctrina, se declara contrario a la Constitución el Decreto-ley enjuiciado, por virtud del cual se había modificado la tarifa del IRPF para 1992, aprobada el año anterior. El Constitucional, con todo, no rompía su línea conservacionista, pues el Decreto-ley se había tramitado como Ley en los meses posteriores con una cláusula que establecía su aplicación desde el principio del año. El Tribunal dictaminó en la misma resolución que la normativa establecida por el Decreto-ley aprobado en julio era nula, pero que, en cambio, era válida la contenida en la Ley surgida de su tramitación, incluida la aplicación retroactiva. Lo que confiere valor a esta doctrina es que el Constitucional hubiera podido alcanzar la misma conclusión invocando su doctrina anterior de relacionar el ámbito prohibido al Decreto-ley con el del principio de legalidad. Sin embargo, en un caso de esta importancia, el Tribunal optó por «atarse los machos» y razonar en los términos que hemos indicado.

EJEMPLO 7

El TC ha aplicado esta doctrina en sus decisiones posteriores. En la STC 189/2005, para declarar la inconstitucionalidad de ciertos preceptos de un Decreto-ley también en materia de IRPF. Los preceptos en cuestión eran los que modificaban el régimen de las ganancias patrimoniales, que pasaron a tributar al tipo fijo del 18 por 100, en lugar de la tarifa progresiva aplicable para el resto de las rentas. Se trataba claramente de un elemento central en la regulación de una figura esencial en el sistema. En cambio, la STC 108/2004 sostuvo la constitucionalidad de un Decreto-ley por el que se elevaba la cuantía del Impuesto Especial sobre el alcohol y bebidas derivadas: «Por sus características, dice el TC, no puede decirse que ese impuesto constituya uno de los pilares básicos o estructurales de nuestro sistema tributario, de manera que la modificación parcial de su tipo de gravamen repercuta sensiblemente en el criterio de reparto de la carga tributaria entre los contribuyentes. Además, dada su estructura y hecho imponible, tampoco puede afirmarse que a través del citado Impuesto Especial se personalice el reparto de la carga fiscal en nuestro sistema tributario, según los principios de capacidad económica, igualdad y progresividad». Posteriormente, la STC 73/2017 declaró inconstitucional la “amnistía fiscal” aprobada en 2012, mediante Decreto-ley, por suponer una afectación al deber de contribuir. En esta sentencia, el TC consideró al IS otra de las piezas básicas del sistema tributario, junto con el IRPF, y reconoció que el IRNR, no de forma aislada, pero sí en conjunción con el IRPF y el IS, también puede servir para alterar el modo de reparto de la carga tributaria. En cuanto a los elementos del tributo, la naturaleza y alcance de la modificación, el TC tuvo en cuenta que se procedía a una condonación parcial de la obligación tributaria principal y a una condonación total de las consecuencias accesorias. Igualmente, el incremento de los pagos fraccionados del IS, realizada por el Decreto-ley 2/2016, fue declarada inconstitucional en la STC 78/2020. Aunque la medida solo estaba prevista para empresas con un volumen de negocios superior al millón de euros, estas empresas son las que aportan la mitad de la recaudación por este impuesto.

En sentencias posteriores, el TC ha precisado algunas cuestiones. Así, la STC 83/2014 ha determinado que en caso de prestaciones patrimoniales públicas, pero de carácter no tributario, no se afecta al deber constitucional de contribuir y, por tanto, tales prestaciones pueden regularse por Decreto-Ley. La STC 107/2015 se enfrenta, por primera vez, a un Decreto-Ley autonómico de contenido tributario. El TC aclara que en este caso se aplican, como mínimo, los límites del artículo 86 CE, en los términos que hemos explicado, así como los límites adicionales que haya podido establecer cada Estatuto de Autonomía.