Читать книгу Curso de derecho financiero - Juan Calvo Vérgez - Страница 48

Esta aplicación de las normas reguladoras de los tributos suscita diversas cuestiones que hacen aconsejable una reconsideración de los aspectos básicos de esta técnica de aplicación antes de pasar al campo estrictamente fiscal.

La técnica analógica consiste, como es sabido, en la aplicación de una norma a un presupuesto de hecho no previsto en ella ni explícita ni implícitamente pero que es similar a otro regulado por la citada norma. La formulación del Código Civil (CC) es muy precisa cuando afirma que «procederá la aplicación analógica de las normas cuando éstas no contemplen un supuesto específico, pero regulen otro semejante entre los que se aprecie identidad de razón» (art. 4). Se trata, pues, de una actividad parcialmente creativa dado que de los dos elementos de la norma (imperativo jurídico y presupuesto de hecho) se crea éste, que con anterioridad no estaba en el círculo del Derecho específico de que se trate y que pasa, por tanto, a producir unos efectos jurídicos que antes no se daban. La necesidad de que el supuesto que resulta integrado analógicamente no esté previsto explícita ni implícitamente en la norma es, obviamente, esencial; y tiene especial importancia en el Derecho Tributario, donde no es infrecuente la técnica de definir (p. ej., un hecho imponible) de manera sintética y proceder a continuación a una enumeración prolija que tiene siempre carácter ejemplificativo.

Un ejemplo puede verse en la Ley del Impuesto sobre Renta de las Personas Físicas (IRPF), artículo 17, donde se consideran rendimientos del trabajo todas las contraprestaciones y utilidades que se derivan del trabajo personal y a continuación se relacionan numerosos tipos de rendimientos distintos encabezados por la fórmula «se incluirán, en particular, entre los rendimientos del trabajo…». Está claro que la definición sintética impide que cualquier supuesto no incluido en la amplia enumeración que se hace (y que pasa a ser considerado como hecho imponible) pueda ser considerado como integración analógica. Si tiene encaje en la citada definición sintética no hay analogía posible. El hecho que no estaba en la ejemplificación, sí lo estaba en la síntesis, que constituye el núcleo normativo y, por ello, imperativo.

La aplicación analógica no es una actividad necesaria y nada autoriza a priori a interpretar dogmáticamente al legislador, de manera que regulado un supuesto de hecho la norma deba de extenderse a los semejantes. Puede ser que, no obstante, la similitud, no se quiso regularlo (someterlo a norma) por las razones que fuere. Hay siempre un círculo de libertad que no se quiso regular porque la similitud de los supuestos no es igual a la identidad de los mismos. Este planteamiento tiene ya algún interés específicamente tributario e incluso alguna jurisprudencia puede resultar útil a este respecto.

La integración analógica como actividad parcialmente creativa es contraria al principio de reserva de ley.

La LGT se refiere a la figura que estudiamos en su artículo 14: «no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales». La redacción de la LGT es esencialmente correcta, aunque su técnica sea menos precisa que la utilizada por el Código Civil y haya sido incluida en el mismo artículo que la interpretación. Cabe discutir, como hemos hecho anteriormente, que su cobertura no se haya referido a la extensión al sujeto pasivo en la misma línea de interdicción.