Читать книгу Lexikon für das Lohnbüro 2022 (E-Book EPUB) - Wolfgang Schönfeld - Страница 517

c)Dauer der begünstigten Tätigkeit, Berechnung der Dreimonatsfrist

Die Auslandstätigkeit muss mindestens drei Monate ununterbrochen in Staaten ausgeübt werden, mit denen kein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, in das Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit einbezogen sind.[132] Dabei brauchen Beginn und Ende der Auslandstätigkeit nicht im gleichen Kalenderjahr zu liegen. Wird die Tätigkeit in einem Staat ausgeübt, mit dem ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, richtet sich die steuerliche Behandlung des Arbeitslohns ausschließlich nach den Vorschriften des Doppelbesteuerungsabkommens (vgl. dieses Stichwort).

Die Auslandstätigkeit beginnt mit Antritt der Reise ins Ausland und endet mit der endgültigen Rückkehr ins Inland. Eine vorübergehende Rückkehr ins Inland oder ein kurzer Aufenthalt in einem Staat, mit dem ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, in das Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit einbezogen sind, gelten bis zu einer Gesamtaufenthaltsdauer von zehn vollen Kalendertagen innerhalb der Mindestfrist nicht als Unterbrechung der Auslandstätigkeit, wenn sie zur weiteren Durchführung oder Vorbereitung eines (ggf. anderen) begünstigten Vorhabens notwendig sind. Dies gilt bei längeren Auslandstätigkeiten entsprechend für die jeweils letzten drei Monate. Eine vorübergehende Rückkehr innerhalb der Mindestfrist von zehn Tagen ist also auch dann unschädlich, wenn der Arbeitnehmer anschließend bei einem anderen begünstigten Vorhaben tätig wird, und die Unterbrechung der Vorbereitung dieses neuen Vorhabens dient. Die Reisetage rechnen nicht zu der Zehntagesfrist.

Eine Unterbrechung der Tätigkeit im Falle eines Urlaubs oder einer Krankheit ist unschädlich, unabhängig davon, wo sich der Arbeitnehmer während der Unterbrechung aufhält. Zeiten der unschädlichen Unterbrechung sind bei der Dreimonatsfrist aber nicht mitzurechnen. Das heißt, der Dreimonatszeitraum verlängert sich um die Urlaubs- und Krankheitstage. Die vorstehenden Ausführungen gelten entsprechend für einen Freizeitausgleich, der z. B. im Rahmen eines flexiblen Arbeitszeitmodells („Gleitzeit“) genommen wird sowie für arbeitsfreie Wochenenden mit Unterbrechung der Auslandstätigkeit.

Die Dreimonatsfrist beginnt mit dem Antritt der Reise ins Ausland und endet mit der Rückkehr ins Inland (maßgebend ist bei der Rückkehr der Tag des Grenzübertritts). Reisetage werden also wie begünstigter Auslandsaufenthalt behandelt. Eine vorübergehende Rückkehr ins Inland oder ein Aufenthalt in einem Staat mit dem ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, gelten bis zu einer Gesamtaufenthaltsdauer von zehn vollen Tagen als Teil der begünstigten Tätigkeit, wenn sie zur weiteren Durchführung oder Vorbereitung eines (ggf. anderen) begünstigten Vorhabens notwendig sind. Die Unterbrechung beginnt also in diesen Fällen ab dem 11. Tag und wirkt für die Zukunft (Beginn einer neuen Mindestfrist von drei Monaten); die bis dahin geleistete Auslandstätigkeit bleibt aber begünstigt, wenn sie einschließlich dieser Unterbrechung mindestens drei Monate gedauert hat (vgl. die nachfolgenden Beispiele).

Beispiel A

Der Arbeitnehmer ist vom 1. 1.–25. 3. im Ausland tätig (kein DBA). Am 26. 3. kehrt er ins Inland zurück und bereitet dort eine neue Auslandstätigkeit vor. Er beginnt die neue Auslandstätigkeit am 4.5. in einem Staat mit dem kein Doppelbesteuerungsabkommen besteht. Die Dreimonatsfrist ist erfüllt, da die Auslandstätigkeit einschließlich der unschädlichen Unterbrechung von zehn Tagen mindestens drei Monate beträgt. Der Arbeitslohn vom 1. 1.–5. 4. ist steuerfrei; vom 6. 4.–3. 5. ist der Arbeitslohn in jedem Fall steuerpflichtig. Ab 4. 5. beginnt eine neue Dreimonatsfrist zu laufen.

Beispiel B

Der Arbeitnehmer ist vom 1. 1.–4. 2. im Ausland tätig (kein DBA). Vom 5. 2.–13. 2. (= neun Tage) arbeitet er im Inland im Zusammenhang mit der begünstigten Tätigkeit. Anschließend ist er wieder im Ausland (gleiches Land). Vom 10. 5.–19. 5. (= zehn Tage) arbeitet er erneut im Inland im Zusammenhang mit der begünstigten Tätigkeit. Die Tätigkeit vom 1. 1.–9. 5. ist auf jeden Fall begünstigt, da sie einschließlich der unschädlichen Unterbrechung länger als drei Monate gedauert hat. Bei der erneuten Unterbrechung vom 10. 5.–19. 5. stellt sich die Frage, ab wann diese Unterbrechung schädlich ist mit der Folge, dass ein erneuter Dreimonatszeitraum zu laufen beginnt. Der Auslandstätigkeitserlass führt hierzu aus, dass die Unterbrechung von zehn Tagen innerhalb der Mindestfrist (= drei Monate) unschädlich ist, wobei dies bei längeren Auslandstätigkeiten für die jeweils letzten drei Monate entsprechend gilt. Im Beispielsfall ist also vom Beginn der Unterbrechung am 10. 5. drei Monate zurückzurechnen und zu prüfen, wie viele Tage unschädlicher Unterbrechung in diesem Dreimonatszeitraum (= 10. 2.–9. 5.) liegen. Dies sind im Beispielsfall vier Tage, nämlich der 10., 11., 12. und 13. Februar. Von der unschädlichen 10-Tages-Frist sind also bereits vier Tage verbraucht. Die Unterbrechung vom 10. 5.–19. 5. ist also nur hinsichtlich der restlichen sechs Tage unschädlich. Ab dem siebten Tag (= 16. 5.) ist die Unterbrechung schädlich. Mit Beginn einer erneuten Auslandstätigkeit am 20. 5. beginnt auch eine neue Dreimonatsfrist. Der für die Zeit vom 1. 1.–15. 5. gezahlte Arbeitslohn unterliegt nicht dem Lohnsteuerabzug. Der für die Zeit der schädlichen Unterbrechung vom 16. 5.–19. 5. (= vier Tage) gezahlte Arbeitslohn unterliegt in jedem Fall dem Lohnsteuerabzug, gleichgültig wie lange eine sich anschließende Auslandstätigkeit dauert. Anzuwenden für die Lohnsteuerberechnung im Mai ist die Monatstabelle, da auch die Arbeitstage für die Bestimmung des Lohnzahlungszeitraums zu berücksichtigen sind, für die der Arbeitnehmer keinen steuerpflichtigen Arbeitslohn bezogen hat (R 39b.5 Abs. 2 Satz 3 LStR).

Beispiel C

Der Arbeitnehmer ist vom 1. 1.–28. 2. im Ausland tätig (kein DBA). Vom 1. 3.–5. 4. ist er im Urlaub. Ab 6. 4. ist er wieder im Inland tätig. Der Arbeitslohn für die Zeit vom 1. 1.–5. 4. ist nicht begünstigt, da die Dreimonatsfrist nicht erfüllt ist. Unterbrechungen wegen Urlaub und Krankheit sind zwar unschädlich. Die Zeiten der unschädlichen Unterbrechung rechnen aber bei der Dreimonatsfrist nicht mit (im Gegensatz zur 10-Tages-Frist, dort rechnen die unschädlichen Unterbrechungen zum begünstigten Auslandsaufenthalt).

Beispiel D

Ein Arbeitnehmer D übt eine ATE-Tätigkeit aus. Die Aufenthalte verteilen sich wie folgt:

1.7.01 bis 25.9.01	ATE-Staat
26.9.01 bis 15.10.01	projektbedingte Rückkehr Inland (19 Tage)
1.11.01 bis 28.2.02	neue Tätigkeit im ATE-Staat

Die Dreimonatsfrist ist erfüllt, da die Tätigkeit im ATE-Staat einschließlich unschädlicher Unterbrechung von 10 Tagen mindestens drei Monate beträgt. Die am 1.7.01 beginnende Dreimonatsfrist endete am 30.9.01. Der 30.9.01 liegt noch innerhalb der unschädlichen Unterbrechung von 10 Tagen. Somit kann der Arbeitslohn sogar noch für den gesamten Zeitraum der unschädlichen Unterbrechung freigestellt werden. D. h. der Arbeitslohn für den Zeitraum 1.7.01–5.10.01 kann freigestellt werden.

Mit Aufnahme der neuen ATE-Tätigkeit am 1.11.01 beginnt eine neue Dreimonatsfrist. Diese neue Dreimonatsfrist wird am 31.1.02 erfüllt. Der gesamte Arbeitslohn vom 1.11.01– 28.2.02 kann ebenfalls freigestellt werden.

Bei der Einkommensteuer-Veranlagung sind die freigestellten Einkünfte dem Progressionsvorbehalt zu unterwerfen.

Beispiel E

Ein ab 1.8.2022 auf einer ausländischen Baustelle tätiger Monteur erkrankt in der Zeit vom 31.10.2022 bis 10.12.2022 und nimmt anschließend bis 6.1.2023 Urlaub.

Er muss ab 7.1.2023 mindestens noch einen Tag auf der Baustelle tätig sein, damit die Mindestfrist von drei Monaten für eine Steuerfreistellung des Arbeitslohns erfüllt ist.

Bei einem Arbeitgeberwechsel beginnt auch dann eine neue Dreimonatsfrist, wenn der Arbeitnehmer im selben Staat und unter Umständen sogar am selben Projekt weiterarbeitet.