Читать книгу Manual de Derecho Tributario. Parte Especial - Joaquín Álvarez Martínez - Страница 32

El IRPF es un impuesto estatal, periódico, de carácter personal y directo que grava la renta de las personas físicas, atendiendo a la naturaleza o fuente de las rentas y a las circunstancias personales y familiares del sujeto pasivo, inspirado en el principio de progresividad y cuya regulación comparten, parcialmente, el Estado y las Comunidades Autónomas.

El IRPF tiene por objeto la renta del contribuyente que reside en territorio español, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales, así como las rentas que les sean imputables, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.

Pese a que son gravadas todas las rentas percibidas –o que le sean imputables– por el contribuyente, es lo cierto que el IRPF que entró en vigor el 1 de enero de 2007 confiere un tratamiento muy distinto a las rentas, en función de su origen. Así, el Impuesto tiene una clara dimensión analítica –grava las rentas atendiendo a su origen–, perdiendo la vocación sintética –las rentas se gravan como un totum, con independencia de la fuente de que emanen– con que se configuró allá por el año 1978. Este camino hacia el gravamen distinto de las rentas, atendiendo a su origen, se emprendió hace ya años y se ha culminado con la Ley actualmente vigente.

Existen dos grandes tramos de rentas. De una parte, aquellas que tienen su origen en el trabajo –rendimientos del trabajo y rendimientos de actividades económicas– y de otra aquellas que provienen del ahorro –rendimientos del capital mobiliario y ganancias y pérdidas patrimoniales–. La progresividad del impuesto se manifiesta claramente en las primeras –que pueden llegar a tributar por encima del 45 por 100, teniendo en cuenta el gravamen autonómico–, mientras que las segundas tributan, sea cual sea su importe y plazo de generación, a un tipo proporcional –19 o 23 por 100–, según la cuantía de la base liquidable del ahorro–, de forma que el pretendido carácter progresivo del Impuesto –el art. 1 LIRPF afirma que el gravamen responde a los principios de igualdad, generalidad y progresividad– es una realidad cuando se proyecta sobre determinadas rentas, pero deja de serlo cuando se proyecta sobre otras.

Ésta es la circunstancia que, por encima de todas, llama poderosamente la atención en el IRPF que entró en vigor el 1 de enero de 2007. Estamos, en rigor, ante dos impuestos: uno, que grava los rendimientos del trabajo personal –por cuenta ajena o por cuenta propia– y otro que grava los llamados rendimientos del ahorro. Con el añadido de que las rentas del ahorro tienen una indudable vis expansiva: incluyen las ganancias o pérdidas patrimoniales que tengan un período de generación superior al año.

Consciente de la fractura del Impuesto y del beneficioso tratamiento dispensado a la llamada renta del ahorro, el legislador se ha esforzado por paliar los efectos de aquella fractura, elevando las reducciones aplicables a las rentas del trabajo personal y los umbrales de rentas no sujetas a tributación. Pero ello no obsta a que, con toda legitimidad, quepa interrogarse acerca del grado de aproximación de la Ley al mandato constitucional que exige que la contribución al sostenimiento de los gastos públicos se efectúe de conformidad con la capacidad económica de quienes son llamados a contribuir (art. 31.1 CE).

En la Exposición de Motivos de la Ley, el legislador –intuyendo la perplejidad que iba a causar la reforma– trata de justificarse, imputando a la globalización económica el porqué de la misma. Así señala que «… se establece la incorporación de todas las rentas que la LIRPF califica como procedentes del ahorro en una base única con tributación a un tipo fijo (entre el 19, 21 y el 23 por 100), idéntico para todas ellas e independiente de su plazo de generación, pues la globalización económica hace inútiles los intentos de fraccionar artificialmente los mercados financieros por tipos de activos o plazos».

El IRPF es un impuesto cedido parcialmente a las Comunidades Autónomas, de forma que éstas no sólo tienen derecho a una parte de la recaudación del impuesto –el 50 por 100–, sino que, con un mayor grado de corresponsabilidad fiscal, han asumido competencias normativas en relación con el denominado gravamen autonómico, pudiendo influir en la cuantía de los mínimos personales y familiares, establecer la tarifa del tramo autonómico o la cuantía de los mínimos personales o familiares, regular algunas deducciones de la cuota o, simplemente, no regular nada, en cuyo caso la cuota líquida se exigirá de acuerdo con el mínimo personal y familiar y las deducciones establecidas por el Estado.

La Ley 22/2009, de 18 de diciembre, que regula el régimen administrativo y fiscal del sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común, establece las pautas para que las Comunidades Autónomas desarrollen sus potestades normativas en el ámbito del IRPF.

El IRPF tiene vigencia en todo el territorio español, aunque en el País Vasco y Navarra rigen los regímenes tributarios formales de Concierto y Convenio Económico, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la Disposición Adicional Primera CE.

Tanto en el País Vasco como en Navarra las distintas Diputaciones Forales aprueban la normativa del IRPF vigente en su territorio. En ambos casos se trata de tributos concertados de normativa autónoma, que deben respetar los límites establecidos por la Constitución y sus Estatutos de Autonomía, y se aplican a quienes tienen residencia en territorio foral.

También en Canarias, Ceuta y Melilla se tendrán en cuenta las especialidades previstas en su normativa específica y en la propia Ley del IRPF, según veremos.

Por último, y por lo que se refiere a Tratados y Convenios Internacionales, cabe formular la siguiente clasificación entre los mismos:

a) Tratados y Convenios en vigor entre España y otros Estados extranjeros para evitar la doble imposición sobre la renta

Ejemplo de ellos son los Convenios firmados por España con la mayoría de todos los países de la Unión Europea, así como con la antigua URSS, Noruega, Suiza, Marruecos, Túnez, Canadá, Estados Unidos, México, Ecuador, Brasil, Argentina, Japón, China, Corea del Sur, Filipinas, India, Australia, Colombia, Arabia Saudí, Malasia, Sudáfrica… y otros muchos. En líneas generales, estos Convenios siguen las pautas marcadas por los modelos de la OCDE de 1963 y 1977, que, desde 1992, se actualizan periódicamente, incorporándose estas actualizaciones en los Convenios más recientes, así como algunas cláusulas que favorecen a los países en desarrollo en otros Convenios que siguen las pautas del Modelo de la ONU de 1980.

b) Tratados bilaterales, que, regulando materias distintas, contienen disposiciones que afectan al IRPF

Un ejemplo típico de éstos lo ofrece el Tratado de Amistad y Cooperación con Estados Unidos o el Acuerdo entre el Estado español y la Santa Sede sobre asuntos económicos.

c) Tratados multilaterales en los que España sea parte

Piénsese en los beneficios e inmunidad fiscal de que gozan en territorios de los Estados miembros los altos funcionarios de organizaciones internacionales de las que España es miembro: ONU, OIT, FAO, FMI, etc., o en las exenciones reconocidas a miembros de los Cuerpos Diplomáticos por los Convenios de Viena sobre relaciones diplomáticas y sobre relaciones consulares, a los que España ha prestado también su adhesión.

d) Tratados con organismos internacionales

Es el caso de todos aquellos Tratados en los que se acuerda el establecimiento de la sede de un organismo internacional en nuestro territorio –tal como ocurre, por ejemplo, con la Organización Mundial del Turismo–, lo que lleva aparejada la aplicación a sus funcionarios de un régimen tributario especial, y muy frecuentemente su equiparación al personal diplomático.