Читать книгу Manual de Derecho Tributario. Parte Especial - Joaquín Álvarez Martínez - Страница 33

El hecho imponible está constituido por la obtención de renta por el contribuyente durante un determinado período impositivo.

La renta puede provenir de una de las cinco fuentes de renta previstas por el legislador –art. 6.2 LIRPF–: a) rendimientos del trabajo, b) rendimientos del capital, c) rendimientos de actividades económicas, d) ganancias y pérdidas patrimoniales, y e) Imputaciones de renta.

Esta enumeración de las fuentes de renta sujetas a gravamen requiere alguna aclaración.

a) Se gravan tanto las rentas dinerarias como las rentas en especie es decir, el valor atribuido a la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios obtenidos de forma gratuita o por precio notoriamente inferior al de mercado. Estas rentas son objeto de cuantificación, de acuerdo con criterios establecidos por el legislador y por el Reglamento del IRPF.

Es el caso del televisor entregado por una entidad bancaria por efectuar un depósito a plazo o el viaje facilitado por una compañía de seguros a quien suscriba determinadas pólizas.

b) Se gravan también las denominadas rentas presuntas (art. 6.5 LIRPF). Es lo que ocurre con las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital. El legislador presume que estas prestaciones son retribuidas, de forma que, salvo prueba en contrario, el contribuyente que haya realizado un trabajo para otra persona, le haya prestado un servicio o le haya cedido determinados bienes, deberá computar como renta la cantidad que proceda en aplicación de los criterios que marca el propio legislador. Estamos ante una presunción iuris tantum que, por tanto, admite prueba en contrario, mediante la que el contribuyente afectado podrá probar la gratuidad de la operación.

c) También se sujetan a tributación las denominadas rentas imputadas. Se trata de rentas que no se han percibido efectivamente, pero que el legislador, mediante una auténtica fictio iuris, reputa como obtenidas. Cuatro son los supuestos previstos: rentas inmobiliarias (art. 85 LIRPF), rentas en régimen de transparencia fiscal internacional (art. 91 LIRPF), rentas por la cesión de derechos de imagen (art. 92 LIRPF) y rentas imputadas a los socios o partícipes de instituciones de inversión colectiva constituidas en países o territorios considerados como paraísos fiscales (art. 95 LIRPF).

d) No se sujetan al IRPF las rentas gravadas por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (art. 6.4) LIRPF)

e) El IRPF grava la denominada renta mundial del contribuyente. Así, el residente en España, sujeto al Impuesto, deberá tributar por todas las rentas que perciba, abstracción hecha de que las perciba fuera de España y de que el pagador de las mismas tampoco resida en España. Sin perjuicio de que, como veremos, existan previsiones para que no se tribute doblemente por una misma renta.

f) Las rentas sujetas a tributación pueden incluirse en la llamada renta general o en la renta del ahorro.

Analizaremos cómo la inclusión de las rentas en una u otra categoría tiene importantes consecuencias, de entre las que destaca una: la renta general se sujeta a un tipo de gravamen progresivo, mientras la renta del ahorro tributa por unos tipos sensiblemente menores y con una progresividad sensiblemente inferior.

Ha de tenerse en cuenta que, como consecuencia de la obligada aplicación de la jurisprudencia comunitaria en el ámbito del IVA, ello también tiene repercusiones obligadas en el IRPF. Así lo ha señalado la STS de 19 de febrero de 2018 (RJ 2018, 834) (rec. 192/2016.), en relación con ventas ocultas (no contabilizadas ni declaradas) que tienen su origen en compras ocultas (no contabilizadas ni declaradas). Es el caso de unas liquidaciones, que se giraron tomando en consideración para la determinación de la base imponible del IRPF el importe bruto de aquellas ventas ocultas. Como indica el Tribunal, las liquidaciones deben ser corregidas en cuanto para determinar las ganancias sometidas al IRPF, derivadas de las ventas ocultas, no se dedujo el importe correspondiente a las cuotas del IVA, que conforme a la doctrina del TJUE ha de entenderse incluido en el montante de la operación. Lo mismo vale para la base sobre la que se determina la cuantía de las multas por la comisión de infracciones tributarias en relación con el IRPF. En conclusión, deben practicarse nuevas liquidaciones y sanciones que tengan en cuenta que el precio convenido por las partes para las operaciones contempladas, en las que no se hace mención del IVA devengado, incluye dicho impuesto.

El razonamiento del Tribunal es claro: «Para la determinación de la base imponible del IVA ha de considerarse incluido dicho impuesto en el precio pactado cuando concurran las siguientes circunstancias: (i) las partes establecen el precio de un bien sin ninguna mención al IVA; (ii) el vendedor de dicho bien es el sujeto pasivo del impuesto devengado por la operación gravada; y (iii) dicho vendedor carece de la posibilidad de recuperar del adquirente el IVA reclamado por la Administración Tributaria». De acuerdo con ello, indica el TS, que «entender implícito en el precio convenido por las partes que contratan un impuesto que no solamente no se menciona en la compraventa sino que, incluso, quieren ignorar y ocultar a la Administración, resulta contrario al principio de la autonomía de la voluntad y a la lógica de las presunciones». Sin embargo «… la interpretación del 78.Uno LIVA, ex jurisprudencia del TJUE, ha de incidir de manera indirecta o como consecuencia necesaria en la determinación de la base imponible del IRPF y, en su caso, en las sanciones que se impongan…. En efecto, conforme al artículo 6.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, constituye el hecho imponible del impuesto la obtención de renta por el contribuyente, de la que no forma parte el IVA que éste último puede repercutir a sus clientes. No puede admitirse que, no siendo el IVA un ingreso que integre la renta de las personas físicas, la determinación de ésta a efectos del IRPF se haga, sin tener en cuenta el Derecho de la Unión Europea, con una base imponible por el impuesto indirecto diferente a la que debe prevalecer en la propia liquidación de éste…. En otros términos, el precio de las compraventas contempladas no puede ser distinto: con IVA incluido para las liquidaciones de este impuesto; y sin IVA incluido para las liquidaciones del IRPF y las sanciones derivadas» (FD sexto).