Читать книгу Estudios en homenaje al profesor Luis María Cazorla Prieto - Luis Cazorla González-Serrano - Страница 193

La evolución de la supuesta responsabilidad civil nacida de los delitos de defraudación tributaria ha sido tormentosa y accidentada. Finalmente, la jurisprudencia, tras muchas vueltas y revueltas, y justamente en el momento en que la legislación ha extraído del proceso penal por delito fiscal la declaración y ejecución de la deuda tributaria (art. 305.7 CP) parece haberse decantado por la tesis de que no hablamos propiamente de responsabilidad civil nacida de delito; sino de una obligación tributaria, nacida con anterioridad al delito, es decir preexistente (y, por tanto, no derivada de la infracción penal), pero que por expresa disposición legal es susceptible en determinadas condiciones y casos de ser exigida en el proceso penal. A buenas horas… advierte el refranero.

En todo caso ese nuevo posicionamiento jurisprudencial tiene efectos hacia el pasado (procedimientos por delito de defraudación tributaria por hechos anteriores a 2012, que siguen pendientes en cantidad no despreciable: siempre estos procesos han tenido una tramitación premiosa); y también hacia el futuro, fundamentalmente en relación a un tema que puede resultar muy controvertido: la prescripción de la deuda tributaria.

La normativa vigente, especialmente la tributaria, abona esa concepción proclamada ahora por la jurisprudencia, también para el pasado. Se trata de cualquier forma de una regulación tremendamente compleja y repleta de matices y de excepciones y contra excepciones, así como de intrincados vericuetos procedimentales (vid. arts. 305 CP, 621 bis y 621 ter LECrim y los concordantes de la normativa tributaria), introducidos persiguiendo una anhelada eficiencia. El volumen de deuda tributaria empantanada en procesos penales, que a veces se hacían interminables, ha llevado al legislador a buscar fórmulas, a veces retorcidas, para desatascar ese tapón: no esperar al fin del proceso penal y dejar vía libre a la Administración para liquidar y ejecutar la deuda tributaria en paralelo al proceso penal2, sin perjuicio de realizar los ajustes que proceda, en su caso3.

Se distingue entre deuda vinculada a delito y deuda no vinculada a delito (art. 305.7 CP. Esta es exigible al margen del proceso penal y conforme a la legislación tributaria. La primera también con algunas peculiaridades que contempla la legislación tributaria y la procesal entre las que se encuentra la eventual suspensión del procedimiento de ejecución (arts. 621 bis y 621 ter). Esa emancipación, aunque no radical, del proceso penal de la declaración y realización de la deuda tributaria, resulta más armónica con una configuración conceptual de la misma no como responsabilidad civil nacida de delito, sino como una obligación legal surgida al margen de la comisión de un delito, aunque su incumplimiento pueda merecer sanción penal. No obstante, no se puede decir que esas novedades legislativas sean incompatibles con seguir hablando de “responsabilidad civil nacida de un delito de defraudación tributaria”. Por un lado, porque la perturbadora mención del art. 305.7 a los casos de prescripción parece ser contradictoria, como veremos, con otra visión. Por otro, porque no sería el único caso de responsabilidad civil nacida de delito que el legislador extrae del proceso penal obligando a dilucidarlo a otros escenarios: el más significativo es el de la responsabilidad contable que puede derivarse de delitos de malversación de caudales públicos o de fraude de subvenciones (arts. 18.1 de la LO 2/1982, del Tribunal de Cuentas y 49.3 de la Ley 7/1988, de 5 de abril de Funcionamiento del Tribunal de Cuentas que arrebatan a la jurisdicción penal, en prescripciones no siempre asumidas y acatadas por esta, el conocimiento de la acción civil dimanante de tales delitos).

Personalmente siempre entendí –y así lo escribí hace muchos años4 y lo he reiterado siempre que he tenido ocasión5– que los delitos contra la Hacienda Pública no debían comportar una condena al abono de la cuota defraudada como responsabilidad civil por la potísima razón de que no se trata de una deuda nacida del delito. La deuda tributaria es el presupuesto del delito pero no su consecuencia, como en el delito de impago de pensiones y como en el antiguo delito de cheque en descubierto al que siempre se negó capacidad de generar responsabilidad civil (salvo cuando el cheque se convertía en el instrumento medial de la estafa, figura penal que normalmente absorbía a aquélla)6.

Sin embargo, la jurisprudencia (entre otras, SSTS de 27 de diciembre de 1.990, de 5 de noviembre de 1.991, de 24 de febrero de 1993, 1940/2000, de 18 de diciembre, 1337/2002, de 26 de octubre, 1336/2002, de 15 de julio) y la praxis judicial abrumadoramente mayoritaria consideraron que estos delitos debían llevar aparejada por vía de responsabilidad civil y como indemnización la condena al pago del importe de la cuota defraudada. Algunos pocos pronunciamientos en la jurisprudencia menor en los años ochenta (emanados fundamentalmente de alguna sección de la Audiencia Provincial de Barcelona), quedaron convertidos pronto en solitarios vestigios de una tesis abandonada, por mor de una reiterada jurisprudencia que insistía en lo contrario.

El mito (con algo de realidad y mucho más de leyenda) de que un proceso penal es mecanismo más eficaz para el cobro que impulsó el establecimiento expreso de responsabilidad civil en el delito de impago de pensiones (art. 227.3 CP) movió primero a la jurisprudencia y luego al legislador a anudar a la comisión de los delitos contra la Hacienda Pública el pago de la cuota defraudada con lo que, entre otras cosas, quedaba absolutamente blindada la necesidad de esperar al final del proceso penal para conseguir el pago. Y, lo que era menos asumible, se llegaba a una suerte de transformismo de la deuda tributaria. Lo que era una obligación legal regida por las normas tributarias y por tanto con unos plazos de caducidad o prescripción y unas personas responsables, pasaba a convertirse en responsabilidad civil ex delicto con otros plazos de prescripción y, sobre todo, otros responsables que desplazan a los reales. La deuda deja de regirse por los principios tributarios y se convierte en algo diferente. El administrador responsable de la defraudación tributaria afectante a la persona jurídica (o física), aunque su capacidad económica personal fuese escasa, pasaba a ocupar la primera posición entre los llamados a cancelar esa deuda. Quien era principal responsable de acuerdo con las normas tributarias solo respondería subsidiariamente, en caso de insolvencia del primero. Si éste procede al pago de la responsabilidad civil, el real deudor tributario quedará exonerado de su obligación legal sin que exista ningún mecanismo legal que habilite para repetir. Esa responsabilidad civil impuesta a quien no era deudor tributario adquiría así de facto una naturaleza similar a la de otra pena pecuniaria.

La tesis minoritaria a mi juicio evidenciaba tanto mayor solvencia dogmática como mayor eficiencia práctica. En el proceso penal el tribunal debía de abstenerse de todo pronunciamiento de ese orden. Es más, pensaba que nada impedía –y alguna disposición de nivel reglamentario parecía confirmarlo7– a la Administración Tributaria proseguir en paralelo con el expediente para declarar la deuda y luego ejecutarla. No puede decirse que la obligación se originaba con una conducta delictiva que consiste precisamente en la elusión del cumplimiento de esa obligación previa.

El planteamiento jurisprudencial fue objeto de refrendo legal expreso. Eso venía a confirmar que el tema era lo suficientemente poco claro como para necesitar de un respaldo legislativo explícito que se produjo a través de la Disposición Adicional décima de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Para disipar cualquier duda que pudiera surgir y para solventar algunas disfunciones detectadas y derivadas de ese sistema, erróneo en su misma base en mi opinión, se estableció:

“1. En los procedimientos por delito contra la Hacienda Pública, la responsabilidad civil comprenderá la totalidad de la deuda tributaria no ingresada, incluidos sus intereses de demora, y se exigirá por el procedimiento administrativo de apremio.

2. Una vez que sea firme la sentencia, el juez o tribunal al que competa la ejecución remitirá testimonio a los órganos de la Administración tributaria, ordenando que se proceda a su exacción. En la misma forma se procederá cuando el juez o tribunal hubieran acordado la ejecución provisional de una sentencia recurrida.

3. Cuando se hubiera acordado el fraccionamiento de pago de la responsabilidad civil conforme al art. 125 del Código Penal, el juez o tribunal lo comunicará a la Administración tributaria. En este caso, el procedimiento de apremio se iniciará si el responsable civil del delito incumpliera los términos del fraccionamiento.

4. La Administración tributaria informará al juez o tribunal sentenciador, a los efectos del art. 117.3 de la Constitución Española, de la tramitación y, en su caso, de los incidentes relativos a la ejecución encomendada”.

La Administración Tributaria descubría después de unos años de rodaje lo que los familiarizados con la jurisdicción penal sabíamos hace mucho tiempo: la eficacia de los juzgados para ejecutar pronunciamientos de tipo pecuniario está muy lejos de la que pueden alcanzar unos servicios administrativos mucho mejor dotados. La capacidad de la Administración de Justicia para atajar las insolvencias meramente formales es lamentablemente muy exigua. Cuando se trata de deudas tributarias, el legislador mostraba así una explicable especial sensibilidad ante el problema y diseñaba un sistema como el contemplado en esa norma que luego en gran parte se trasplantó al Código Punitivo (reforma de 2010). y se extendió al resto de infracciones penales (arts. 989 y 990 LECrim reformados en 2009).

Los primeros pasos emprendidos en la reforma del Código Penal de 2010 (art. 305.5 CP), al rebufo de la citada disposición adicional, tuvieron su continuidad en la reforma de 2012 que llegó mucho más lejos sentando las bases del régimen actual, luego completadas con el reajuste de la normativa tributaria.

Dice el actual art. 305.5 CP:

“Cuando la Administración Tributaria apreciare indicios de haberse cometido un delito contra la Hacienda Pública, podrá liquidar de forma separada, por una parte los conceptos y cuantías que no se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública, y por otra, los que se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública.

La liquidación indicada en primer lugar en el párrafo anterior seguirá la tramitación ordinaria y se sujetará al régimen de recursos propios de toda liquidación tributaria. Y la liquidación que en su caso derive de aquellos conceptos y cuantías que se encuentren vinculados con el posible delito contra la Hacienda Pública seguirá la tramitación que al efecto establezca la normativa tributaria, sin perjuicio de que finalmente se ajuste a lo que se decida en el proceso penal.

La existencia del procedimiento penal por delito contra la Hacienda Pública no paralizará la acción de cobro de la deuda tributaria. Por parte de la Administración Tributaria podrán iniciarse las actuaciones dirigidas al cobro, salvo que el Juez, de oficio o a instancia de parte, hubiere acordado la suspensión de las actuaciones de ejecución, previa prestación de garantía. Si no se pudiese prestar garantía en todo o en parte, excepcionalmente el Juez podrá acordar la suspensión con dispensa total o parcial de garantías si apreciare que la ejecución pudiese ocasionar daños irreparables o de muy difícil reparación”.

El parágrafo 7 del mismo precepto constituye la otra pieza del sistema:

“En los procedimientos por el delito contemplado en este artículo, para la ejecución de la pena de multa y la responsabilidad civil, que comprenderá el importe de la deuda tributaria que la Administración Tributaria no haya liquidado por prescripción u otra causa legal en los términos previstos en la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, incluidos sus intereses de demora, los Jueces y Tribunales recabarán el auxilio de los servicios de la Administración Tributaria que las exigirá por el procedimiento administrativo de apremio en los términos establecidos en la citada Ley”.