Читать книгу Außensteuergesetz Doppelbesteuerungsabkommen - Katharina Becker - Страница 292

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Die Beendigung der unbeschränkten StPfl muss auf „vorübergehender Abwesenheit“ beruhen. Der Begriff der vorübergehenden Abwesenheit ist gesetzlich nicht definiert. Im Hinblick auf § 6 Abs 3 S 2 ergibt sich gesetzessystematisch, dass die „vorübergehende Abwesenheit“ aus zeitlicher Perspektive eine objektive Höchstgrenze für eine Rückkehr von zehn Jahren setzt.[249] Lediglich die (zusätzlichen) Voraussetzungen zur Auslösung der Rechtsfolge sind bei einer Rückkehr bereits innerhalb von fünf Jahren (S 1) oder erst innerhalb von zehn Jahren (S 2) verschieden.

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Die Frage, ob die Rückkehr innerhalb eines bestimmten Zeitraums allein ausreicht (sog objektive Theorie)[250] oder ob (zusätzlich) ein subjektiver Rückkehrwille des StPfl im Zeitpunkt der Beendigung der unbeschränkten StPfl zu verlangen ist (sog subjektive Theorie),[251] ist iE im Sinne einer eingeschränkten objektiven Theorie[252] zu lösen. Danach reicht für den Entfall des Steueranspruchs gem § 6 Abs 3 S 1 die objektive Rückkehr innerhalb von fünf Jahren aus, während bei einer objektiven Rückkehr zwischen dem fünften und zehnten Jahr der Abwesenheit (§ 6 Abs 3 S 2) die Rückkehrabsicht und die Abwesenheit aus beruflichen Gründen glaubhaft zu machen ist. Zwar ergibt sich aus § 6 Abs 3 S 2 („seine Absicht zur Rückkehr unverändert fortbesteht“) im Umkehrschluss, dass die Rückkehrabsicht grds auch iF des § 6 Abs 3 S 1 zu verlangen ist. Kehrt der StPfl aber objektiv innerhalb von fünf Jahren zurück, besteht gem § 6 Abs 3 S 1 eine (gesetzliche) Vermutung, dass eine solche Rückkehrabsicht bereits zu Beginn vorlegen hat. Da nur § 6 Abs 3 S 2 ausdrücklich verlangt, dass der StPfl das Fortdauern der Rückkehrabsicht glaubhaft machen muss, ergibt sich, dass ein solches Glaubhaftmachen iRd § 6 Abs 3 S 1 eben nicht erforderlich ist.

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Die Fünfjahresfrist iSv § 6 Abs 3 S 1 berechnet sich gem § 108 AO iVm §§ 186–193 BGB nach der tatsächlichen Abwesenheit des StPfl in Kalenderjahren, dh nicht nach Veranlagungszeiträumen. Maßgeblich ist der Zeitraum zwischen dem Ende der unbeschränkten StPfl und dem Wiederbeginn der unbeschränkten StPfl. Nur vorübergehende Inlandsaufenthalte (zB zu Besuchs- oder Urlaubszwecken) bleiben bei der Berechnung unberücksichtigt, soweit während dieser Zeiträume keine unbeschränkte StPfl begründet wird (vgl § 9 S 3 AO). IRd § 6 Abs 3 S 1 trifft den StPfl die Nachweispflicht hinsichtlich der Tatsache seiner Rückkehr innerhalb des Fünfjahreszeitraums.[253] Insoweit trägt der StPfl auch das Risiko seiner rechtzeitigen tatsächlichen Rückkehr.

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Nach seinem Wortlaut stellt § 6 Abs 3 S 1 das Entfallen des Steueranspruches nach Abs 1 unter die weitere Bedingung, dass die Anteile in der Zwischenzeit nicht veräußert und die Tatbestände des Abs 1 S 2 Nr 1 (unentgeltliche Übertragungen, Erwerb von Todes wegen) oder Nr 3 (Einlage in ausl Betriebsstättenvermögen) nicht erfüllt worden sind und der StPfl im Zeitpunkt der Begr der unbeschränkten StPfl nicht nach einem DBA als in einem ausl Staat ansässig gilt. Zwischenzeitliche Anteilsveräußerung meint Veräußerungen und die Einlage der Anteile in eine KapGes gem § 17 Abs 1 S 1 und S 2 EStG. „Zwischenzeitlich“ bezieht sich auf den Zeitraum zwischen Ende und Wiederbegründung der unbeschränkten StPfl.

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Die Voraussetzung, dass der StPfl im Zeitpunkt der Wiederbegründung der unbeschränkten StPfl nicht in einem anderen Vertragsstaat als ansässig gelten darf, zielt wohl darauf, dass der Steueranspruch nach § 6 Abs 1 nur entfallen soll, wenn das inländische Besteuerungsrecht bezüglich eines Gewinns aus der Veräußerung der Anteile wieder uneingeschränkt begründet ist (s Rn 137). Der Wortlaut des § 6 Abs 3 S 1 geht davon aus, dass in DBA-Fällen zum Zeitpunkt der (Wieder-)Begründung der unbeschränkten Stpfl im Inland der Stpfl nicht in einem ausländischen Staat abkommensrechtlich ansässig sein darf. Rechtspraktisch wirft dies Schwierigkeiten auf, da die unbeschränkte Stpfl im Inland bereits mit einer einfachen Wohnsitznahme iSv § 8 AO begründet wird und eine zeitgleiche Verlegung der abkommensrechtlichen Ansässigkeit zurück ins Inland voraussetzt, dass jeglicher Wohnsitz im ausländischen Vertragsstaat zeitgleich aufgegeben wird bzw bei (temporärer) Beibehaltung einer ständigen Wohnstätte im anderen Vertragstaat der Mittelpunkt der Lebensinteressen zeitgleich nach Deutschland verlagert wird (vgl Art 4 Abs 2 OECD-MA). Insbesondere Letzteres gilt es wegen Abgrenzungsschwierigkeiten zu vermeiden. Empfehlenswert dürfte sein, die neue Behausung im Inland so lange unbewohnbar zu belassen, bis der Anteilsinhaber (nebst Familie) unter zeitgleicher Aufgabe jeglichen Wohnsitzes im ausländischen Vertragsstaat nach Deutschland übersiedelt. Dies sollte penibel dokumentiert werden.