Читать книгу Außensteuergesetz Doppelbesteuerungsabkommen - Katharina Becker - Страница 134

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Eine Öffnungsklausel findet sich im Prot zum DBA Deutschland-Italien 1989. Nach Nr 17 des Prot zu Art 24 und Art 6–22 können bei dt Staatsangehörigen, die der erweiterten beschränkten StPfl iSd § 2 unterliegen, inländische Einkünfte und im Inland belegenes Vermögen unabhängig vom Abk nach den Vorschriften des dt Steuerrechts besteuert werden. Eine zeitliche Begrenzung – neben der des § 2 – ist im Prot nicht vorgesehen. Eine Dbest wird durch Anrechnung der italienischen Steuer auf die dt Steuer nach den Anrechnungsvorschriften des dt Steuerrechts vermieden. Eine Anrechnung unterbleibt insoweit, als die dt Steuer nach den allg Regeln des DBA ohnehin erhoben werden könnte.[36]

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Bemerkenswert an dieser Regelung ist der folgende Satz:[37] „Hierbei besteht Einverständnis darüber, dass die in der Italienischen Republik erhobene Einkommensteuer keine niedrige Besteuerung iSd § 2 Abs 2 Nr 1 des AStG (…) darstellt. Das gilt nicht für Personen, die nur mit Einkünften aus italienischen Quellen besteuert werden.“[38] Die FinVerw bestätigt dies in ihrem Anwendungsschreiben zum AStG.[39] Die in Italien erhobene Einkommensteuer ist folglich nicht als niedrige Besteuerung anzusehen, es sei denn der Auswanderer unterliegt dort ausschließlich einer Quellenbesteuerung. Da Italien bei dort ansässigen Personen jedoch grds das Welteinkommen besteuert, verbleibt für die Anwendung der Ausnahme kein Raum.[40] Zudem ist nicht zu sehen, welchen Fall der Abkommensgeber bzw Protokollgeber bei Schaffung dieser Ausnahme vor Augen hatte. Vorstellbar wären Fälle von Mehrfachwohnsitzen, diese sind aber idR durch ein Verständigungsverfahren zu lösen.

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Damit würde sich die Öffnungsklausel aber auch selbst wieder schließen und wäre eigentlich überflüssig, da ohne das Vorliegen einer Niedrigbesteuerung § 2 die Anwendungsgrundlage entzogen wird. Dass dem nicht so ist, stützt sich auf folgende Überlegung.

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Bei der Rückausnahme, dass in Italien von keiner Niedrigbesteuerung auszugehen sei, wird nach dem eindeutigen Wortlaut nur auf eine Besteuerung iSd § 2 Abs 2 Nr 1 verwiesen, die Nr 2 wird ausdrücklich (oder versehentlich?) nicht genannt. Unterliegt der Auswanderer in Italien einer Vorzugsbesteuerung, soll für diesen die Rückausnahme der Öffnungsklausel nicht gelten. Vereinfacht ausgedrückt ist das mE so zu verstehen: Unterliegt der Auswanderer in Italien einer niedrigen Besteuerung nach Tarif, kommt wegen der Einschränkung der Öffnungsklausel die erweiterte beschränkte StPfl nicht zur Anwendung. Gelangt der Auswanderer jedoch dort in den Genuss einer Vorzugsbesteuerung, führt die Öffnungsklausel zur Anwendung des § 2, der Schutz des DBA gilt dann nicht. Diese mE dem Zweck nach verständliche, jedoch unnötig verklausulierte Regelung ist – soweit ersichtlich – nur im DBA mit Italien enthalten.

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Als problematisch ist ohnehin das Abstellen auf den Begriff der Vorzugsbesteuerung in § 2 zu sehen. Der Begriff ist dem dt Steuerrecht völlig fremd.