Читать книгу Estudios en homenaje al profesor Luis María Cazorla Prieto - Luis Cazorla González-Serrano - Страница 106

El despegue tecnológico de la Administración tributaria se produce en los años 80 y 90 de la centuria pasada, en paralelo al impulso de la participación de los ciudadanos en la actividad de aplicación de los tributos y el fortalecimiento de la posición de los contribuyentes que cristalizó en la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes. En esta Ley adquiere carta de naturaleza la información y asistencia en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, a la que contribuyen de forma decidida los servicios de información y asistencia proporcionados a través de la web de la Administración tributaria.

Esta inercia queda patente en la LGT de 2003, donde el artículo 34, encabezando el elenco de los derechos y garantías de los obligados tributarios, formula el derecho ser informados y asistidos en el ejercicio de su derechos y cumplimiento de las obligaciones tributarias. Un derecho a cuya concreción contribuye el contenido dado al correlativo deber de la Administración de prestar servicios de información y asistencia tributaria al que se refiere el art. 85 LGT, y que desarrolla el art. 62 RGAT.

La tecnología se ubica en la parte dedicada a la aplicación de los tributos y, además de su reconocimiento general en el art. 96, desarrollado por los arts. 82 a 86 del RGAT, aparece tratada de modo diseminado a lo largo de su articulado, especialmente ligada a las actuaciones de apoyo a los contribuyentes en el cumplimiento voluntario de sus obligaciones tributarias. Así se puede ver, por ejemplo, que los arts. 29.2 y 98.4 de la LGT contemplan la presentación de declaraciones y autoliquidaciones tributarias por medios electrónicos, dejando abierta la posibilidad de que se plantee como obligatoria la presentación telemática. Y, a tal efecto, el art. 98.4 dispone que, “en el ámbito de competencias del Estado, el Ministro de Hacienda podrá determinar los supuestos y condiciones en los que los obligados tributarios deberán presentar por medios telemáticos sus declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones, solicitudes y cualquier otro documento con trascendencia tributaria”. Esta habilitación reglamentaria se reproduce en el art. 78 del RGAT, relativo a los programas informáticos y al uso de los medios telemáticos que, en el marco del deber de asistencia a los obligados tributarios, tienen como finalidad facilitar a los contribuyentes el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

La LGT ha dejado un amplio margen de actuación a la Administración tributaria para el desarrollo de estas medidas de apoyo a los contribuyentes, pues aparecen subordinadas “a los medios disponibles y al estado de la tecnología aplicable”. Otro rasgo de este tipo de servicios asistenciales es, precisamente, su vocación generalista, como así queda reflejado en el apartado 3 del artículo 78 del RGAT cuando establece que “el uso de estos medios deberá procurar al mayor número de obligados tributarios”.

El arquetipo de los servicios de ayuda, a todas luces, es el Programa PADRE para la confección y presentación de la autoliquidación del IRPF. Esta herramienta sitúa a la Agencia Tributaria, ya en 1999, con una posición destacada en el uso de la tecnología a nivel internacional de la que queda constancia en las memorias anuales de dicho organismo. El uso masivo de este programa informático ha contribuido a forjar una cierta cultura digital en la sociedad, generando la confianza en el medio electrónico a la vista de las indudables ventajas que conlleva su uso en términos de reducción de costes indirectos (disminución de desplazamientos, ausencia de los tiempos de espera en las oficinas públicas, simplificación de cálculos, etc.).

Los logros alcanzados en este campo han favorecido la progresiva implantación de estas herramientas de ayuda a otras figuras impositivas, incluso con carácter obligatorio. Un avance en el que también se ha de reconocer el papel esencial desempeñado por los colaboradores sociales (art. 92.4 LGT y arts. 82 y 83 RGAT).

Sin abusar de los datos estadísticos, resultan ilustrativas las cifras dadas por la Memoria de la AEAT de 2013. Por lo que hace a la confección de las declaraciones, se señala en clave de éxito que la mayor parte de las declaraciones de los principales impuestos se generan por los programas de ayuda: el 99,6 por ciento de las declaraciones del IRPF; el 93,3 por ciento del IS, y el 100 por ciento del IVA9.

También es significativo que, en relación con las autoliquidaciones del IRPF, desde 2014 todas las declaraciones se confeccionaban con el programa PADRE, ya que para el ejercicio 2013 y siguientes no se permiten las declaraciones realizadas de forma manual en modelo preimpreso10.

La obligatoriedad del medio telemático, vinculada en un primer momento a ciertos colectivos o para concretas actuaciones en atención al perfil del obligado tributario (grandes empresas o la eficacia en la aplicación de los tributos), ha ido conquistando terreno, y de forma imparable se ha ido ensanchado el alcance subjetivo y objetivo de esta obligación. A través de sucesivas normas reglamentarias, han ido creciendo las obligaciones de presentación de declaraciones por Internet.

OLIVER CUELLO11 pone el acento en los aspectos negativos de esta estrategia, destacando los inconvenientes de la dispersión normativa y la falta de coordinación en las medidas adoptadas. Y, desde este punto de vista, la mejora que conlleva la homogeneización de los criterios de presentación telemática acometida por la Orden HAP/2194/2013, de 22 de noviembre, por la que se regulan los procedimientos y las condiciones generales para la presentación de determinadas liquidaciones.

Esta tendencia expansiva de los recursos tecnológicos para la confección y presentación de las declaraciones ha modificado la concepción misma de los programas de ayuda como un servicio asistencial. No puede pasar inadvertido que, cuando se impone su uso obligatorio, constituyen el único cauce para cumplir la obligación tributaria. Esta transformación de la tecnología en el proceso de aplicación de los tributos no se ha visto acompasada de una adecuada revisión de los derechos y garantías de los ciudadanos en el uso de los medios digitales, sino que la implantación de la presentación telemática de declaraciones y autoliquidaciones se ha logrado con apoyo en un desproporcionado régimen sancionador, es decir, tipificando el incumplimiento de la obligación de presentación por medios telemáticos como infracción grave en el art. 199 de la LGT12.

La Administración ha acelerado la digitalización de la presentación de declaraciones y autoliquidaciones. Pero en el camino, para los obligados tributarios, se ha producido un adelgazamiento del derecho de asistencia reconocido en el art. 34.1.a) de la LGT. Es más, en el ámbito de la presentación telemática de declaraciones y autoliquidaciones se desvanece por completo el derecho a relacionarse electrónicamente con la Administración. El contribuyente ya no acude a un programa de ayuda porque en el mismo aprecia una ventaja –una ayuda– para cumplir con su obligación tributaria. Desde este punto de vista, el concepto de “programa de ayuda” para la confección de declaraciones y su presentación telemática ha mutado.

El proceso de digitalización ha seguido avanzando. Desde 201613, la declaración del IRPF (ejercicio 2015) se desarrolla a través de Renta Web. Con este desarrollo tecnológico se inicia una nueva etapa en la presentación telemática de declaraciones, en la que desaparece el programa de ayuda que se descarga y se instala en un terminal del contribuyente. Ahora se abre paso un “formulario web” al que se puede acceder desde cualquier dispositivo electrónico (ordenador, tableta o móvil) y sin necesidad de instalación de un software adicional; de este modo, sobre el borrador generado con los datos fiscales proporcionados por la Administración, el contribuyente puede confirmar y, en su caso, modificar la declaración.

El cambio operado no es la simple sustitución de un modelo normalizado por otro, ahora digital, el “formulario web”, para mejorar la experiencia del usuario. La cumplimentación de los modelos de declaración a través de formularios web se ha convertido en una plataforma de comunicación de datos a la Administración tributaria que transciende la finalidad misma de la declaración-liquidación. No se trata de un servicio asistencia stricto sensu, pues su finalidad esencial no es ayudar al contribuyente a que cumpla con su obligación principal en relación con un concreto impuesto, sino la de generar datos. Una ingente cantidad de datos que serán tratados para potenciar la actividad de control, así como para definir riesgos fiscales y trazar perfiles de cara ulteriores actuaciones de comprobación e investigación poniendo en riesgo la privacidad de las personas físicas.

Este cambio sustancial ha pasado prácticamente inadvertido. Se ha de reconocer la asombrosa capacidad de la Agencia Tributaria para modelar a los contribuyentes. Sirva de ejemplo la Campaña del IRPF 2019, cuyo inicio y desarrollo discurre a lo largo del periodo de confinamiento y proceso de desescalada del estado de alarma decretado por la emergencia sanitaria del COVID-19, precisamente porque se trata de una obligación tributaria que se ha de cumplimentar por medios electrónicos.

No deja de sorprender que se considere una alta tasa de digitalización de la sociedad sobre la base del uso generalizado de smartphones y tablets que permiten descargar una app que, previa autorización del usuario para que la Agencia Tributaria acceda a todos los contenidos del dispositivo electrónico, posibilita la presentación de la declaración o su borrador con un simple click14. Igualmente, es llamativo que se pueda considerar Renta Web como un programa de ayuda, cuando los contribuyentes no tienen otra alternativa para cumplir su obligación tributaria. En realidad, la asistencia al contribuyente ha quedado reducida a los servicios de atención telefónica o de cita previa, y solo para los contribuyentes de rentas bajas, sin que se tengan en cuenta otros colectivos vulnerables dentro de la llamada “brecha digital” (p.ej., mayores que no utilizan dispositivos digitales).

Otro producto en el que se aprecia esta hibridación del servicio digital (asistencia y control) es el programa para la llevanza de los libros registro a través de la sede electrónica. El Suministro Inmediato de Información (SII), cuya entrada en vigor tuvo lugar el 1 de julio de 201715, es ante todo un programa concebido para llevar un control en tiempo real de los registros de facturación en el ámbito del IVA, así lo es para quienes quedan obligados a su cumplimiento (grandes empresas, grupos de IVA e inscritos en el Registro de Devolución Mensual del IVA) y que deben remitir los detalles de la facturación por vía electrónica (mediante servicios web basados en el intercambio de mensajes XML o, en su caso, mediante la utilización de un formulario web). Y también en este caso el retraso en la llevanza del registro resulta penalizado con sanciones tributarias (art. 200 LGT).

La inteligencia artificial ha abierto a la Agencia Tributaria nuevas formas de actuación que tienen que encajar en unas normas que no estaban concebidas para esta realidad tecnológica. Las aplicaciones Renta Web y Sociedades Web, el SII y los restantes formularios web para la presentación de declaraciones (p.ej., declaración censal) no tienen como finalidad primordial la asistencia al contribuyente, sino que estos nuevos instrumentos participan de un proyecto más abierto y flexible de tratamiento de datos mediante análisis de la información que amplia exponencialmente la capacidad de control de la Agencia Tributaria. Esta nueva forma de hacer, en la que se confunden asistencia y control, cobra forma a través de los asistentes virtuales, concebidos como el conjunto de canales (presencial, telefónico y electrónico) para la información y asistencia al contribuyente en el uso de las herramientas electrónicas con las que ha de cumplir sus obligaciones fiscales.

El Plan Estratégico de la Agencia Tributaria 2020-2023 pone de manifiesto que “la línea que separa las actuaciones de asistencia y preventivas es cada vez más delgada”, lo que permite priorizar una estrategia basada en las actuaciones de prevención y control a priori (envío de cartas, visitas preventivas, compliance, etc.)16.

Esta evolución de administración electrónica en el ámbito asistencial no se puede decir que sea neutral para el ciudadano, sino que conlleva una mutación en las relaciones entre ciudadanos y Administración, alterando la posición jurídica de ambas partes. Bien es cierto que responde a una tendencia impulsada desde la OCDE en la que se potencia el cumplimiento cooperativo de las obligaciones tributarias (tax compliance by desing) como alternativa al modelo relacional tradicional para ciertos perfiles de contribuyentes17. Pero esta nueva realidad, en todo caso, ha de ser adecuadamente abordada por el legislador tributario, superando las limitaciones y deficiencias que presenta la regulación actual.