Читать книгу Estudios en homenaje al profesor Luis María Cazorla Prieto - Luis Cazorla González-Serrano - Страница 261

La Orden HAC/530/2020 es una norma de ejecución del artículo 252 LGT, a través de la DA 10.ª de la Ley 34/2015. El citado artículo de la LGT se refiere a la regularización fiscal como causa de exoneración de la responsabilidad derivada de la defraudación tributaria y contiene normas relativas a la actuación de la Administración tributaria, por tanto de naturaleza administrativa, y normas relativas a los requisitos de la regularización penal, es decir, normas de carácter penal, complementarias del artículo 305.4 CP. Esta inserción de normas penales en la LGT no sólo es censurable desde el punto de vista de la técnica legislativa, sino que suscita dudas fundadas acerca de su eficacia en el ámbito penal. La mezcla de preceptos tributarios de naturaleza administrativa con otros de naturaleza penal se produce también en el propio artículo 305 del CP, cuyo apartado 5 contiene una norma de carácter administrativo, que establece las líneas básicas de las relaciones entre los procedimientos tributarios y el proceso por delito fiscal, desarrolladas por el nuevo Título VI de la LGT aprobado por la Ley 34/2015.

El artículo 252 LGT no sólo establece implícitamente la exigencia de una declaración tributaria complementaria para la regularización penal sino que además impone el devengo de intereses de demora y de los recargos por declaración extemporánea. Estas exigencias son contrarias a la posición dominante en la doctrina penalista, según la cual no puede negarse la eficacia penal de una declaración rectificativa veraz y completa de las inexactitudes u omisiones cometidas por el contribuyente aunque no se ajuste a la forma requerida por el Derecho tributario; en particular, aunque no vaya acompañada del pago de intereses y recargos. El artículo 252 LGT no puede impedir que el juez penal estime la eficacia eximente de semejante declaración.

El fundamento último de las anteriores afirmaciones es que la regularización tributaria (a efectos de las infracciones de esta naturaleza) y la penal son figuras distintas. Esta diversidad resulta oscurecida por el hecho de que la regularización penal nace estrechamente vinculada a la tributaria; se establece para extender a la esfera penal los efectos de regularizaciones extraordinarias concedidas con ocasión de amnistías fiscales. Ambas tienen en común la rectificación de las infracciones cometidas por el obligado tributario (lo que hemos denominado “regularización fiscal”), pero en la medida en que esta común actividad se inserta en el marco sea del Derecho administrativo sancionador, sea en el del Derecho penal queda sometida a los principios de la respectiva rama del Derecho. La diferencia entre los principios del Derecho penal y los del Derecho tributario en materia de regularización se manifiesta claramente en la distinta justificación que tiene esta figura en uno y otro campo. Sin embargo, lo que revela la normativa vigente en materia de regularización penal es el afán por someter a la regularización penal a la disciplina propia de la tributaria. Lo que sucede es que la regularización penal nunca se desprendió de la impronta de sus orígenes. La diferencia de naturaleza entre ambas clases de regularización postula, en cambio, su regulación claramente separada, en la LGT y sus normas reglamentarias de desarrollo, por un lado, y en el CP y la LECr, por otro.

El sometimiento de la regularización penal a las normas y requisitos de la tributaria, en especial la facultad que el artículo 252 LGT concede a la Administración tributaria de decidir si la regularización efectuada es o no correcta y, en consecuencia, pasar o no el tanto de culpa a la jurisdicción, supone la instrumentalización de esta figura con fines principalmente recaudatorios. Por consiguiente, dicho sometimiento es un ejemplo del fenómeno que la doctrina penalista denomina “administrativización” del Derecho penal. Se trata de una patología de esta rama del Derecho, que en la materia que nos ocupa puede tener efectos muy negativos sobre la eficacia preventiva general del delito fiscal, por lo que un sector de la doctrina llega incluso a propugnar una profunda revisión de la disciplina actual de esta figura delictiva.

En virtud de las consideraciones anteriores, pensamos que las normas que gobiernan la regularización penal requieren una reflexión crítica y eventual-mente una reforma, que reinserte a dicha figura en su marco natural, que es el Derecho penal. La mínima reforma consistiría en la total separación de la regularización penal de la tributaria en el sentido indicado más atrás. Una reforma más radical sería la eliminación de esta figura, con lo cual la conducta del contribuyente encaminada a rectificar su anterior comportamiento ilícito quedaría sujeto a las normas comunes del CP reguladoras de las conductas postdelictivas (arrepentimiento espontáneo, desistimiento, etc.). En cualquier caso, debe suprimirse la potestad decisoria de la Administración tributaria sobre la remisión de las actuaciones a la autoridad judicial; esto no sería más que una vuelta, limitada al ámbito sancionador, a la situación previa a la modificación del artículo 180 LGT por el RD-L 12/2012.