Читать книгу Practicum Fiscal 2021 - Marina Castro Bosque - Страница 176

Artículo 33 LIRPF.

Las ganancias patrimoniales constituyen una clase de renta que es una categoría residual en la que se engloban todas aquellas rentas que no se integran en las restantes categorías, incluyendo tanto rentas que derivan del capital (de su cesión) aquellas que se obtienen de un modo accidental y aperiódico como otras que no derivan del capital (v.gr. premios, tesoros, intereses de naturaleza indemnizatoria).

La Ley define las ganancias y pérdidas patrimoniales como las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que se califiquen como rendimientos (art. 33.1 LIRPF).

Del citado concepto cabe extraer los tres siguientes requisitos o elementos para apreciar la existencia de una ganancia o pérdida patrimonial:

1. Una variación en el valor del patrimonio.

2. La alteración en la composición patrimonial.

3. Y la no calificación de la renta como rendimiento, así como la no sujeción al ISD (art. 6.4 LIRPF).

Conviene realizar una serie de precisiones a la definición legal:

A) Delimitación por exclusión: carácter subsidiario y residual de este componente de renta. La exigencia de que la renta no sea calificada por la LIRPF como rendimiento para que podamos estar ante una ganancia o pérdida patrimonial delimita negativamente esta categoría, pues de otra forma todas las rentas (rendimientos del trabajo, del capital, incluso las adquisiciones gratuitas) quedarían integradas en la misma.

1/1425

IRPF. Ganancias y pérdidas patrimoniales. Concepto. Fondo garantizado. Así, estamos ante un rendimiento de capital mobiliario en el caso de una cantidad percibida en cumplimiento de garantía otorgada por entidad bancaria que comercializa un fondo garantizado. El pago se debe realizar al partícipe si en una concreta fecha el valor de las participaciones no alcanza una determinada cantidad. [TSJ Madrid, sentencia núm. 170/2011 de 2 marzo (JT 2011, 395)].

1/1430

IRPF. Ganancias y pérdidas patrimoniales. Concepto. Agrupación de interés urbanístico. Se considera ganancia patrimonial y no rendimiento de actividad económica de promoción inmobiliaria la de una agrupación de interés urbanístico constituida por los propietarios de terrenos incluidos en una unidad de ejecución de un plan general de ordenación urbana para su desarrollo. [DGT [Consulta vinculante], resolución núm. 126/2011 de 25 enero (JT 2011, 251)].

IRPF. Ganancias y pérdidas patrimoniales. Concepto. Constituye una ganancia patrimonial para el vencedor del pleito la condena en costas a la parte contraria por la diferencia entre el importe de las mismas y los gastos acreditados de asistencia jurídica (TEAR de Murcia, de 11-01-2019, RG 4351/2016).

B) Tipos de ganancias patrimoniales: La definición normativa es imprecisa, debiéndose distinguir dos clases de ganancia patrimonial:

– Ganancias por incorporación de bienes al patrimonio sin contraprestación.

En tales supuestos hay efectivamente un cambio de valor del patrimonio en su conjunto, como exige la definición legal.

Son ejemplos típicos:

1/1435

a) Alteraciones patrimoniales derivadas de premios o la pérdida derivada de un robo.

1/1440

b) Indemnizaciones no derivadas de daños en bienes del patrimonio del contribuyente.

IRPF. Ganancias y pérdidas patrimoniales. Concepto. Indemnizaciones. La indemnización por resolución anticipada del contrato de arrendamiento de un local de negocio que supone una ganancia para el arrendatario, generada en más de un año. [Contestación a Consulta de la DGT de 20 de marzo de 2002 (JUR 2002, 175413)].

También se considera ganancia patrimonial la cantidad abonada por compañía de seguros a funcionario público como consecuencia de suspensión de empleo y sueldo. [DHF Vizcaya, resolución de 21 septiembre 2009 (JT 2009, 1282)].

Igualmente se considerarán ganancias patrimoniales aquellos intereses percibidos por el contribuyente cuando éstos tengan naturaleza indemnizatoria, como sucede con los intereses de demora abonados por la Administración tributaria, pues a diferencia de los intereses remuneratorios, que deben ser normalmente calificados como rendimientos del capital mobiliario, éstos quedan amparados por el ártículo 33.1 de la LIRPF como tal ganancia. Estos quedarán de esta forma integrados en la base imponible del ahorro[Resolución DGT Consulta Vinculante núm. V2682/15, de 17 de septiembre (JUR 2015, 297424).

1/1445

c) Cantidades recibidas en concepto de subvención para la adquisición de una vivienda.

IRPF. Ganancias y pérdidas patrimoniales. Concepto. Subvención por vivienda. Se debe imputar al adjudicatario, aunque se abonen directamente al promotor, en el período impositivo que se perciben, en la parte general de la base imponible, si bien dan derecho a la deducción en cuota por inversión en vivienda habitual. [Contestación a Consulta de la DGT de 25 de junio de 2002 (JUR 2002, 257426)].

d) Cantidades recibidas en concepto de justiprecio por expropiación forzosa de un bien.

IRPF. Ganancias y pérdidas patrimoniales. Expropiación forzosa. El acta de ocupación y pago a cuenta del justiprecio determinan el nacimiento de una ganancia patrimonial consistente en la diferencia entre el valor de la adquisición de la finca y el justiprecio de la expropiación. Este constituye un incremento patrimonial diferente del derivado de la posterior transmisión del derecho de crédito del expropiado que nace desde que se ocupa el bien y queda pendiente el pago del justiprecio. [STS 19 de febrero 2014 (RJ 2014, 1133)]

– Ganancias por sustitución de bienes en el patrimonio.

IRPF. Ganancias y pérdidas patrimoniales. Concepto. Venta derechos a uso del agua. En el caso de una confederación hidrográfica que ha convocado diversas ofertas públicas para adquirir de forma definitiva derechos al uso del agua a cambio de una contraprestación dineraria, a través de un contrato administrativo especial, se califica la renta derivada de la transmisión del derecho al uso del agua como ganancia o pérdida patrimonial. [DGT, resolución núm. 24/2009 de 12 enero (JT 2009, 378)].

C) La alteración en la composición patrimonial.

Los incrementos de valor del patrimonio o de los elementos que lo integran no se gravan a medida que se generan, sino únicamente cuando se ponen de manifiesto, cuando se realizan, lo que suele ocurrir cuando se monetizan.

No se someten pues a gravamen las plusvalías no realizadas, hecho que viene justificado por diversas razones, entre las que cabe destacar, por un lado, que si la plusvalía o minusvalía latente no se monetiza, es difícil cuantificar con precisión la ganancia o pérdida realizada; además, como los aumentos y disminuciones de valor son continuos, en cada ejercicio habría que calcular el valor del elemento patrimonial; finalmente, el gravamen de las plusvalías a medida que se generan provocaría problemas de tesorería al titular del activo, que se vería obligado a satisfacer el impuesto incluso sin haber monetizado la ganancia.

1/1450

IRPF. Ganancias y pérdidas patrimoniales. Concepto. Pérdidas en fondos de inversión. La pérdida patrimonial derivada de la transmisión de unos fondos de inversión no es computable hasta que no se transmitan o reembolsen las nuevas participaciones. [DHF Vizcaya, resolución de 28 noviembre (JT 2007, 460)].

Lo mismo ocurre con los intereses de demora, ya que la alteración patrimonial sólo puede entenderse producida cuando los mismos se reconocen, es decir, cuando se cuantifican y se acuerda su abono. [TSJ C. Valenciana, sentencia núm. 19/2008 de 24 enero (JT 2008, 689)].

Los aumentos de valor o plusvalías, que constituyen el supuesto más habitual de ganancias patrimoniales, se generan durante todo el tiempo que el contribuyente posee los bienes, pero sólo se gravan cuando se produce la alteración patrimonial, lo que sucede normalmente con su venta.

La alteración patrimonial determina pues el momento en que la ganancia o pérdida patrimonial se entiende realizada y se somete a gravamen, lo que deja cierta libertad al contribuyente respecto del momento en que desea poner de manifiesto la plusvalía o minusvalía generada.

Resulta conveniente resaltar una serie de rasgos o especificidades del régimen de las ganancias y pérdidas patrimoniales:

1. Se someten a esta categoría también las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de elementos afectos a actividades económicas (art. 28.2 LIRPF).

2. Se mantiene un régimen especial de cuantificación de las ganancias patrimoniales cuando los elementos de que procedan hayan sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994 (D.T.9ª LIRPF).

3. La LIRPF mantiene férreas limitaciones a la compensación de las pérdidas patrimoniales que formen parte de la base imponible del ahorro. Si las ganancias y pérdidas patrimoniales integrables en la base imponible general (ej.: premios, pérdidas por robo) se compensan entre sí, siendo posible, en caso de que el saldo sea negativo, compensarlas con el saldo positivo del resto de rendimientos de la base imponible general, con el límite del 25 % de dicho saldo (a partir de 1 de enero de 2013 el límite se reduce al 10 %) en el caso de que el saldo de compensar las ganancias patrimoniales por sustitución de bienes en el patrimonio sea negativo, no podrá ser compensado con el resto de rentas de la base imponible del ahorro ni de la base imponible general. Únicamente será posible compensarlas con el saldo positivo que resulte de compensar tales ganancias en los 4 años siguientes.

1/1455