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Ergibt sich ein steuerstrafrechtlicher Anfangsverdacht, ist das steuerstrafrechtliche Ermittlungsverfahren einzuleiten. Das geschieht nach § 397 Abs. 1 AO durch jede Maßnahme, die erkennbar darauf abzielt, gegen jemanden wegen einer Steuerstraftat zu ermitteln. Eines schriftlichen Vermerks bedarf es dazu nicht. Gleichwohl ist dieser üblich und notwendig, denn dadurch wird die Reichweite des strafrechtlichen Ermittlungsverfahrens bestimmt. Während bei einer Betriebsprüfung die Reichweite der steuerlichen Ermittlungen durch die Prüfungsanordnung bestimmt wird und die darin genannten Steuerarten und Jahre umfasst (und zwar insgesamt), definiert der Einleitungsvermerk der Steuerfahndung die Reichweite der Steuerfahndungsermittlungen sowie das Ermittlungsthema (Tathandlung, modus operandi).

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Der Einleitungsvermerk muss daher neben Tag und Uhrzeit der Verfahrenseinleitung auch die Straftat (§ 397 Abs. 3 AO) angeben, weswegen ermittelt wird sowie die Handlung und der Zeitpunkt, durch die sie verwirklicht sein sollen. Steuerstrafrechtlich wird die einzelne Straftat durch Steuerart und -jahr sowie durch die Person des Täters definiert. Die betreffenden gesetzlichen Bestimmungen sind anzugeben.[26] Das Strafverfahren wird daher für die gesamte Besteuerung einer Steuerart und eines Veranlagungszeitraums eines bestimmten Täters eingeleitet.

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Steuerlich ist jedoch der Unterschied in der Reichweite der Ermittlungen von Betriebsprüfung und Steuerfahndung von großer Bedeutung. Dies folgt u.a. aus den unterschiedlichen Formulierungen der Ablaufhemmung der steuerlichen Festsetzungsverjährung (§§ 169 ff. AO) für Betriebsprüfung und Steuerfahndungsprüfung.

a)

Die Ablaufhemmung durch eine Betriebsprüfung (§ 171 Abs. 4 AO) beginnt mit der tatsächlichen Aufnahme der Prüfungshandlungen und endet nicht vor der Bestandskraft der aufgrund der Prüfung ergangenen Steuerbescheide. Sie ist eine vollständige Ablaufhemmung, bezogen auf die Steuerarten und -jahre, die in der Prüfungsanordnung genannt sind.

b)

Die Ablaufhemmung anlässlich einer Steuerfahndungsprüfung (§ 171 Abs. 5 AO) beginnt mit der Aufnahme der Ermittlung von konkreten Besteuerungsgrundlagen beim Steuerpflichtigen und endet nicht, bevor die aufgrund der Ermittlungen ergangenen Steuerbescheide bestandskräftig geworden sind. Ermittlungen und Ablaufhemmung sind daher punktuell zu verstehen und umfassen nicht den gesamten Steueranspruch.[27]

Beispiel:

Das Verfahren wird eingeleitet und es wird durchsucht wegen nicht erklärter Kapitaleinkünfte. Aus den mitgenommenen Unterlagen erkennt der Prüfer, dass auch die Mieteinnahmen nicht vollständig erklärt wurden. Dem Steuerpflichtigen teilt er die Erweiterung seines Ermittlungsgegenstandes nicht mit, weil er ja bereits alle erforderlichen Unterlagen für seine weitere Prüfung hat. Der Prüfer nimmt die verschwiegenen Mieteinnahmen in seinen Bericht auf, den der Veranlagungsbezirk auswertet.

Nach erfolglosem Einspruch stellt das Finanzgericht fest, dass die Einkommensteuer bezüglich der hinterzogenen Mieteinnahmen festsetzungsverjährt war, weil mangels Prüfung beim Steuerpflichtigen insoweit keine Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 5 AO eingetreten ist, denn die Durchsuchung war nicht wegen des Vorwurfs der Verkürzung der Mieteinnahmen erfolgt. Der Prüfer hätte die Ausdehnung des Ermittlungsgegenstandes vor Eintritt der Festsetzungsverjährung dem Beschuldigten mitteilen müssen.

Teil 1 Tax Compliance und Unternehmen › 8. Kapitel Ermittlungsmethoden und -kompetenzen von Steuerfahndung und Betriebsprüfung und daraus resultierende Risiken › III. Erkenntnisquellen der Steuerfahndung