Читать книгу Außensteuergesetz Doppelbesteuerungsabkommen - Katharina Becker - Страница 46

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In § 6 Abs 1 Nr 2 S 2 EStG ist die Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter in der Steuerbilanz mit einem geringeren Teilwert (§ 6 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG bzw § 10 BewG) geregelt. Voraussetzung für die Abschreibung der einzelnen Wirtschaftsgüter auf einem niedrigeren Teilwert ist eine dauernde Wertminderung.[131] Zu den von der Regelung erfassten Wirtschaftsgütern gehören auch Forderungen und genauer auch Darlehensforderungen zwischen verbundenen Unternehmen. Im Anwendungsbereich des § 1 ist erforderlich, dass die Darlehensvereinbarung über die Grenze abgeschlossen wird. Nach neuer Auffassung der Finanzverwaltung[132] sind Teilwertabschreibungen auf konzerninterne Darlehen nur wirksam, wenn die dem Darlehen zugrunde liegenden Bedingungen fremdüblich sind.[133] Dieses sei insb der Fall, wenn ein beherrschender Gesellschafter iSv H 36 KStH seiner Kapitalgesellschaft ein Darlehen unter Vereinbarung einer tatsächlichen Sicherheit gewähre oder bei der Vereinbarung des Darlehens auf eine tatsächliche Sicherheit verzichtet werde, dieses jedoch durch einen angemessenen Risikozuschlag berücksichtigt werde. Werden keine Sicherheiten vereinbart und auch kein Risikozuschlag erhoben, sind die Bedingungen dennoch mit dem Fremdvergleichsgrundsatz vereinbar, weil der Rückhalt im Konzern, begründet durch den Unternehmensverbund, für sich gesehen eine ausreichende Sicherheit darstellt.[134] Dabei besteht nach Auffassung des BMF der Rückhalt im Konzern als fremdübliche Sicherheit fort, solange der beherrschende Gesellschafter die Zahlungsfähigkeit des ausländischen Darlehens niemals gegenüber fremden Dritten tatsächlich sicherstellt bzw solange die Tochtergesellschaft ihre Verpflichtungen im Außenverhältnis erfüllt. In der Folge ist eine Teilwertabschreibung nach § 6 Abs 1 Nr 2 S 2 EStG mangels dauernder Wertminderung nicht möglich.[135] Jedoch bliebe es dem Steuerpflichtigen unbenommen, sich unter Darlegung konkreter Umstände darauf zu berufen, dass der Rückhalt im Konzern im Zeitpunkt der Bilanz steuerrechtlich ggf zulässigen Teilwertabschreibung allg tatsächlich nicht mehr besteht. Weitere Aussagen zu dem Verhältnis von § 1 zu § 6 Abs 1 Nr 2 S 2 EStG – insbesondere die neue Auffassung des BFH – können dem Verhältnis von § 1 zu Art 9 MA in den Rn 52 ff entnommen werden.

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Wird die handelsrechtlich zulässige Teilwertabschreibung auf die Darlehensforderung bereits in der Steuerbilanz rückgängig gemacht, besteht natürlich für die außerbilanzielle Anwendung von § 1 zur Korrektur der handelsrechtlichen Teilwertabschreibung kein Raum, aber auch kein Bedarf. Bemerkenswert ist allerdings, dass nach Auffassung des BMF die Steuerwirksamkeit der handelsrechtlichen Teilwertabschreibung zu versagen ist, weil bei Bestehen des Rückhalts im Konzern in keinem Fall eine steuerrechtlich erforderliche dauerhafte Wertminderung vorliegen kann. Damit wird jedoch der Rückhalt im Konzern ein – quasi – Regelbeispiel für den Ausschluss einer voraussichtlich dauernden Wertminderung. Ein solches Verständnis von § 6 Abs 1 Nr 2 S 2 EStG ist krit zu sehen.[136]