Читать книгу Estudios en homenaje al profesor Luis María Cazorla Prieto - Luis Cazorla González-Serrano - Страница 200

Como es sabido, dentro de los presupuestos de hecho del art. 66.a) LGT caben dos grandes apartados: el primero determinado por aquellos supuestos minoritarios que se originan como consecuencia del procedimiento de gestión a que se refiere el art. 123.1.b) LGT, es decir, los procedimientos de gestión que se inician mediante declaración del obligado tributario, así como todos aquellos supuestos, más extendidos actualmente, en los que el deber de liquidar recae sobre los obligados tributarios mediante las autoliquidaciones. Como ya sabemos, en el primer caso, la Administración Tributaria deberá iniciar el ejercicio de su acción una vez cumplido el deber de declaración de los sujetos en el primero de los supuestos mencionados o bien, cuando el sujeto no ha cumplido dentro del plazo previsto ese deber de declaración, desde el día siguiente al último día de ese plazo sin que se haya cumplimentado el deber de declaración; en los supuestos de autoliquidaciones, sin cumplimentar temporáneamente el deber de presentarlas, igualmente se inicia el plazo de su cómputo al día siguiente del cumplimiento del dies ad quem sin que la autoliquidación se haya realizado . El plazo de prescripción en ambos supuestos es de cuatro años. Como es sabido, en ambos casos, se podrán abrir los procedimientos que ya conocemos bien de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección, ocasionalmente de comprobación de valores, procedimientos todos que terminan mediante una liquidación. Por consiguiente, deberemos entender que en el supuesto a) del art. 66 LGT no sólo cabe el derecho de la AT para determinar la deuda tributaria en los supuestos de declaraciones tributarias [art. 123.1.b) LGT], sino, asimismo, en los supuestos en los que el deber de OT sea realizar una autoliquidación [art. 123.1.a)], tanto si la misma no se ha realizado como si efectivamente sí se hubiera producido, disyuntiva, asimismo predicable de los supuestos de simples declaraciones.

Nuestra última afirmación se confirma cuando en el art. 67.1 LGT se establece la regla en su segundo párrafo al decirnos la norma que en el supuesto del art. 66.a) LGT el plazo comenzará a contarse desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.

Lo relevante es subrayar que ese mal llamado derecho a liquidar, mediante la aplicación de los procedimientos de gestión o de inspección, inicia su cómputo tanto si la declaración o la autoliquidación se han hecho como si no. Nótese que si no se hubiera producido la declaración o la autoliquidación, esos procedimientos cuyo cómputo del plazo es el ya referido, nacerá en todo caso o dicho de otra manera, la inexistencia de la declaración o de la autoliquidación no es el único resultado del nacimiento del derecho a liquidar de la Administración como parecería deducirse de la lectura del art. 66.a) y del art. 67.1. párra. 2.º, pues comenzará a correr el plazo prescriptor también en los supuestos en los que no se hubiere realizado la declaración o la autoliquidación; dicho de otro modo, a partir de ese último día del período abierto para presentar las declaraciones tributarias o las autoliquidaciones, tendrá la Administración cuatro años durante los cuales podrá abrir cualquiera de los procedimientos que conocemos que tienen como denominador común verificar, comprobar o inspeccionar que las declaraciones y/o las autoliquidaciones realizadas se han hecho de modo correcto: el derecho a liquidar del que habla ese art. 66.a) no está tácitamente contemplando un supuesto fisiológico sino también patológico; en el primer caso, porque la liquidación es deber de la Administración a la luz, a su vez, de la certeza y complitud de los datos contenidos en la declaración –que también podrían ser objeto de verificación, comprobación o inspección–; en el segundo, ese derecho a liquidar, supuesto que la liquidación ya se ha realizado e incluso pagada la deuda resultante, porque ese derecho a liquidar no significa otra cosa que la posibilidad de que la Administración verifique, compruebe o inspeccione precisamente, no sólo la complitud y veracidad de los datos declarados con relevancia tributaria, sino la correcta liquidación del tributo en atención a los mismos.

Por lo que se refiere al derecho a liquidar del art. 66.1.a) LGT, el art. 68.1.a) LGT nos habla de cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario. A los efectos de la cuestión que queremos suscitar, dos cuestiones son subrayables aquí: de una parte, la expresión acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, pone el acento en que lo que interrumpe el plazo prescriptor es la notificación al sujeto de esa acción administrativa, es decir, se entenderá interrumpida la prescripción desde esa fecha.

La segunda cuestión a subrayar es el objetivo de la acción que se notifica que podríamos resumir así: que el acto que se notifica tenga relevancia tributaria en el seno de la acción que se ejercita o, por decirlo en sentido negativo, que se trate de un acto que efectivamente suponga el ejercicio de la acción que está prescribiendo sin que baste con una mera notificación cuyo solo objeto sea rehabilitar el cómputo de la prescripción (PÉREZ ROYO/CARRASCO), o sea, que no se trate de las denominadas en jerga diligencias argucias que no tienen otro objetivo que rehabilitar ese cómputo en aplicación de lo que se regula en el art. 68.6 LGT; al tiempo, convendrá aquí hacer referencia a otra cuestión no menos relevante en relación con este aspecto de la fuerza interruptiva de los plazos de prescripción.

A veces, como consecuencia de la acción del obligado tributario, pueden abrirse, al tiempo, diversos procedimientos; por ejemplo, en el supuesto de que un obligado tributario hiciera su autoliquidación –declarando y liquidando la deuda, pero sin pagar la correspondiente deuda tributaria– como consecuencia de las reglas que estamos estudiando y de otras que ya hemos estudiado, una situación como esa habilita a la Administración a abrir dos procedimientos diversos: como consecuencia de que el obligado ha liquidado la deuda, aunque no la pagado, al día siguiente del dies ad quem del plazo para autoliquidar, se abriría automáticamente el periodo ejecutivo (véanse los arts. 161.1.a) y b) y 161.3 LGT) y mediante una providencia de apremio por el importe de la deuda autoliquidada y no pagada por el obligado tributario, la Administración intentaría cobrar la deuda no ingresada, mediante la ejecución del patrimonio del deudor, en caso de que el sujeto fuera solvente.

La cuestión que suscitamos es que en el supuesto que acabamos de proponer también se ha abierto la posibilidad de que la Administración inicie un procedimiento de liquidación sustanciado en cualquier de los que tienen como objetivo analizar la veracidad y complitud de lo declarado por el obligado tributario; al tiempo que liquidaría la deuda. La Jurisprudencia ha sostenido que cualquier acto administrativo propio y específico de uno de los posibles procedimientos abiertos, sea, por ejemplo el de inspección con la finalidad de liquidar o el de recaudación, con la finalidad de apremiar la deuda no pagada durante el período voluntario de pago, carece de fuerza interruptora en relación con el otro procedimiento.

En consecuencia, es posible establecer con carácter general el siguiente apotegma sólo los actos propios y específicos de un procedimiento interrumpen la prescripción de ese procedimiento no de cualquier otro que pudiera iniciar o de hecho hubiese iniciado paralelamente la Administración1. Esta polivocidad de situaciones adquiere relevancia, además, porque su sola existencia permite afirmar que cada uno de los derechos de la Administración, caracterizado por estar destinado o dirigido a lograr un específico resultado, tendrá vida propia y autónoma; y su contrario, es decir, un acto específico del procedimiento de recaudación, en el supuesto propuesto, por ejemplo, la providencia de apremio, notificada al obligado, no interrumpiría la prescripción del derecho a liquidar la deuda tributaria que asimismo se ha abierto como consecuencia de la autoliquidación realizada; la notificación del inicio de un procedimiento inspector a nuestro obligado tributario, a su vez, no tendría fuerza interruptora de la prescripción a que, asimismo, está sometida la Administración en sede de procedimiento de recaudación por la deuda liquidada y no pagada; en consecuencia el inicio de la acción tendente a liquidar la deuda del obligado tributario, no interrumpe el plazo prescriptor en sede de procedimiento de recaudación, de modo que si transcurrieran más de cuatro años desde la fecha de inicio del período ejecutivo, sin que la Administración notificara la providencia de apremio, esa deuda tributaria no se podría cobrar mediante ese concreto procedimiento que se consideraría prescrito.

Como veremos enseguida, esta regla sólo tiene una excepción, la excepción ya anunciada supra, que se consagra en el art. 189.3.a) 2.º párra. LGT, en relación con el ejercicio de la acción de imponer sanciones mediante el inicio de un procedimiento sancionador separado; al tiempo que la misma existencia expresa de la excepción, no viene sino a ser la confirmación de que esa excepción, para poder operar tiene que ser norma expresa mediante, supuesto que la regla general es la que acabamos de explicitar, respecto de la que no hay más excepciones en toda la LGT.

Mas si la mejor doctrina ya había puesto de manifiesto el problema y su solución, ¿Cuál había sido la respuesta de la Jurisprudencia y la doctrina de los TTEEAA? O dicho de otra manera, ¿Se ha hecho eco la Jurisprudencia de este modo de entender la cuestión o, por el contrario, es especiosa opinión de los doctores? La STS de 18 de junio de 2004 (Normacef NFJ018023) ha planteado y resuelto la cuestión suscitada partiendo y resolviendo exactamente sobre estas bases. La Sentencia es especialmente subrayable en la medida en que en ella puede llegar a leerse: La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, nueva LGT, no aplicable ratione temporis al caso de autos ha eliminado el totum revolutum de los actos interruptivos de la prescripción, distinguiendo en su art. 68, la interposición de reclamaciones o recursos contra la liquidación [apartado 1, letra a)], de los interpuestos contra los actos recaudatorios [apartado 2, letra b)], lo cual pese a su muy no precisa redacción apoya la tesis que ha mantenido la Sala sobre esta cuestión.

Tesis que no es otra que la mantenida en estas páginas y que se apoya en una sólida y nutrida representación de la doctrina. Mas no es sólo un Sentencia la que podemos traer en nuestro apoyo. Por ejemplo, en la de SAN de 14 de febrero de 2002 (Normacef NFJ012855), se plasma de forma nítida y firme esta idea, a saber, que los actos interruptores se refieran al concreto derecho o acción cuya interrupción de la prescripción se pretende. De modo que la interpretación de los diversos apartados del art. 66 (hoy 68) debe ser realizada con un criterio estricto, ya que se trata de actos restrictivos o limitativos y en los que se encuentran en juego principios constitucionales como la seguridad jurídica o el derecho de defensa. Por ello, la Audiencia Nacional (AN) considera que el escrito del contribuyente solicitando la devolución de ingresos indebidos no interrumpe la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria por el mismo concepto y ejercicio. Por obvios y evidentes motivos, consideramos que esta decisión de la Audiencia Nacional, merece un análisis detenido.

En primer lugar, por razones que enseguida veremos, porque la Resolución del TEAC a favor de la pretensión de la Administración, que inadmite la AN, se basa en argumentos que, negando que el escrito fuere de solicitud de ingresos indebidos, ya que no concurren ninguno de los dos motivos exigidos según doctrina constante del TEAC: que exista duplicación de pago o notorio error de hecho y que el citado escrito es una solicitud de rectificación de su autoliquidación y constituye una de las actuaciones tipificadas en el entonces art. 66.1.c) LGT, por lo que se le debe atribuir fuerza interruptora respecto del derecho de la Administración para liquidar la deuda tributaria (FJ 2.º).

La alegación de la parte tendrá como fundamento el carácter independiente de ambos procedimientos: uno el de solicitud de rectificación que puede implicar, en ciertos supuestos, el nacimiento a la devolución de ingresos; otro, el transcurso del plazo para el ejercicio del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria, sin que la solicitud de inicio de aquél pueda, en ningún caso, ser causa de la interrupción de éste. El argumento del Abogado del Estado también debe ser tenido en cuenta, porque asimismo es rebatido por el Fallo de la SAN: la solicitud presentada en su día por el interesado no puede calificarse como una solicitud de ingresos indebidos en sentido propio , sino como una solicitud de rectificación de la propia autoliquidación y por tanto se trataba de una actividad del sujeto pasivo relacionada con la liquidación de la deuda tributaria, por lo que se ha producido el efecto de interrumpir la prescripción, lo que impide acoger la pretensión de la demanda de declarar prescrito el derecho de la Administración a liquidar la correspondiente deuda tributaria. (FJ 2.º in fine) .

A fin de resolver, traerá el FJ 3.º de la SAN que analizamos las siguientes consideraciones de la STSJ de Cataluña de 6 de octubre de 1994: el acto de interrupción de la prescripción tiene una finalidad propia, en cuanto produce la extinción de un derecho, como es el exigir el pago de la deuda tributaria liquidada por parte de la Administración tributaria. Es por ello un acto limitativo y restrictivo , o mejor dicho numerus clausus , pues no cualquier acto de la Administración, aun debidamente notificado al demandante, podrá producir el efecto pretendido de la interrupción de la prescripción. Se requiere que la actividad administrativa tenga una de las finalidades legalmente previstas y no cualquier otra … (FJ 3.º, las negrillas, nuestras). Trayendo en su apoyo la STS de 30 de abril de 1997, nuestra SAN nos dirá … a la hora de interpretar los distintos apartados del art. 66 es preciso hacer una interpretación estricta de los mismos ya que se trata de actos restrictivos o limitativos y en los que se encuentra en juego principios constitucionales como la seguridad jurídica o el derecho de defensa (último párrafo del FJ 3.º).

Otro interesante extremo de esta SAN es el que gira en torno a la naturaleza de escrito que directamente interesa una devolución de ingresos indebidos o, como corolario de la rectificación que se solicita, se da lugar a los mismos. En este sentido, y afirmando que así se debe entender, considera la SAN que habrá que tener en cuenta siempre el art. 7.º del RD 1163/1990, en cuya virtud cuando la Administración rectifique, de oficio o a instancia del intensado, cualquier error material, de hecho o aritmético padecido en una liquidación u otro acto de gestión tributaria y el acto objeto de rectificación hubiese motivado un ingreso indebido, serán de aplicación las disposiciones recogidas en este capítulo (art. 7, negrillas nuestras).

La cuestión devendrá esencial a nuestra argumentación en la medida en que se hace plena aplicación del principio que hemos formulado de independencia procedimental y de ineficacia universal de los actos propios de un procedimiento específico para articular un proceso de interrupción de la prescripción de otro derecho de la Administración; así, admirablemente se expresará la SAN : la Administración al entrar en su examen [de la solicitud de rectificación que implicaba la devolución de ingresos indebidos] podía denegarle acceder a ellas, pero no entrar en el análisis de la deuda tributaria porque no era eso lo que se solicitaba . Para añadir, en directa aplicación del principio que esgrimimos: Parece evidente que se trata en este caso de una auténtica devolución de ingresos indebidos que debe interpretarse en los términos estrictos del art. 66.2 LGT que establece cómo se interrumpe la prescripción del derecho a la devolución de los ingresos indebidos, y que no puede extenderse el apartado 1 del mismo precepto que se refiere a los derechos de la Administración para determinar la deuda tributaria (penúltimo párrafo del FJ 4.º; como siempre, las negrillas son nuestras) .

La SAN, como ya hemos dicho, al inicio de su comentario, Falla, en atención a los argumentos esgrimidos, en contra de considerar interrumpido el plazo de prescripción porque el ejercicio del derecho al inicio de un procedimiento con finalidad específica es, a efectos interruptores de la prescripción, autónomo e independiente. O lo que es lo mismo, sólo un acto con eficacia tributaria, en sede de un específico procedimiento, tiene capacidad interruptora del transcurso del plazo de prescripción correspondiente. Ésta es la posición doctrinal que hemos desarrollado y que, como acabamos de ver, tiene apoyo y fundamento, no sólo en la mejor doctrina, sino en abundante jurisprudencia. Y antes de pasar a unas consideraciones colaterales, no obstante, de relativa importancia e incidencia en nuestro aparato argumental, será conveniente que nos detengamos de modo sumario en esta otra.

Si bien en la SAN de 14 de febrero de 2002, se llegaba a la conclusión de que se trataba ab initio de un procedimiento de devolución de ingresos indebidos, incluso porque así se había calificado por el obligado tributario en algún escrito; la cuestión radical no estriba tanto en ello, cuanto en la apreciación, fundada en el citado art. 7.2 del RD 1163/1990, de que una solicitud de rectificación –de oficio o a instancia de parte– aun sin la explícita voluntad expresa del sujeto, puede devenir en un resultado de devolución de ingresos indebidos. Como consecuencia de lo cual, según establece el meritado art. 7.2 del RD 1163/1990, serán de aplicación las disposiciones recogidas en este capítulo. Y por último, sin que proceda argumentalmente esgrimir que puesto que se producirá, siquiera una mínima actividad comprobatoria, ello desnaturalice el procedimiento y en atención al ejercicio de esa actividad comprobatoria de su procedencia, se produzca el efecto taumatúrgico de convertir el procedimiento iniciado en voluntad de rectificación de una declaración que produce como corolario una devolución de ingresos, en un procedimiento de determinación de la deuda tributaria; como tampoco entender que esos actos realizados en virtud de lo dispuesto en el art. 5 del citado RD 1163/1990 puedan tener capacidad de interrumpir el transcurso del plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

En idéntico sentido a lo expuesto, se manifiesta también la STS de 3 de febrero de 2004 (RJ 2004, 922): El acto interruptivo de la prescripción tiene una finalidad y naturaleza propia y específica, en cuanto genera la extinción de un derecho, como es el de determinar o exigir el pago de una deuda tributaria por parte de la Administración y es, por ello, un acto limitativo y restrictivo, en realidad numerus clausus , pues no cualquier acto administrativo […] puede producir el efecto pretendido de la interrupción de la prescripción, sino sólo aquél tendencialmente ordenado a iniciar o proseguir los respectivos procedimientos (FJ 3.º, negrillas nuestras), para terminar afirmando, en el párrafo final de este mismo fundamento jurídico, Esta Sala del TS ha dejado sentado con reiteración que del texto del comentado art. 66.1.a) LGT se deduce que no cualquier acto tendrá la eficacia interruptiva que en dicho precepto se indica, sino sólo los tendencialmente ordenados a iniciar o proseguir los respectivos procedimientos administrativos o que […] contribuyan efectivamente a la liquidación, recaudación o imposición de sanción en el marco del impuesto controvertido. En idéntico sentido véase la STS de 11 de mayo de 2004 (RJ 2004, 4888).

Podríamos ya concluir, sin riesgo a ser tachados de exagerados, que es doctrina reiteradísima la que hemos expuesto, que encuentra sólidos apoyos doctrinales y jurisprudenciales; más convendrá aún, si bien con extrema brevedad, hacer referencia a una cuestión que, si bien pudiera entenderse marginal, algún apoyo doctrinal nos puede proporcionar a los fines de este argumentario. Nos referimos a la jurisprudencia, no menos reiterada, a tenor de la cual los actos defectuosos o erróneos no producirán el efecto interruptor de la prescripción. Nos limitaremos a señalarlas con la finalidad de acudir a ellas con posterioridad, en su caso: STS de 22 de julio de 1999 (RJ 1999, 6142); STS de 4 de noviembre de 2000 (RJ 2001, 945); STS de 22 de marzo de 2002 (RJ 2002, 1318); STS de 19 de enero de 2002 (RJ 2002, 1318); STS de 25 de junio de 2003 (RJ 2003, 5876); STS de 20 de diciembre de 2002 (RJ 2003, 584).

La tercera de las cuestiones que el precepto suscita puede resultar en principio obscura o esotérica, pero es de fácil comprensión o exotérica si se lee la interpretación que se puede encontrar en PÉREZ ROYO/CARRASCO. El art. 68.1.a) LGT termina diciendo “…aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario”, los citados autores consideran que la norma trae origen de la Ley 7/2012, de medidas contra el fraude y tiene por objeto hacer frente a un frecuente supuesto de confusión del sujeto declarante de una operación como sujeta a IVA que, por el contrario, considera la Administración, tras la correspondiente comprobación, que se trata de una operación sujeta al ITPAJD. Pues bien, el pasaje de difícil interpretación, visto desde la citada perspectiva de PÉREZ ROYO/CARRASCO, es de fácil comprensión, lo que la norma supone no es otra solución que la siguiente: la Administración ha comprobado la declaración del obligado tributario que ha entendido que se trataba de opera-ción sujeta al IVA, mientras que la Administración considera que el Impuesto que grava la mencionada operación no es otro que el ITPAJD; en este caso, sostienen los citados autores la acción de comprobación del supuesto IVA, “… habrá interrumpido la prescripción del derecho a comprobar y liquidar el ITPAJD”.

La letra b) del art. 68.1 LGT contempla un segundo supuesto de interrupción de los plazos prescriptores a los que se refiere el art. 66.1.a) LGT: se trata en realidad de tres supuestos diversos: en primer lugar, por la la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, así como por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos; en segundo lugar, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, si bien en ciertos supuestos, la acción administrativa de parte de la comprobación no se paraliza en aquella parte de la liquidación que no se encuentre vinculada al delito, a tenor de lo dispuesto en el art. 250 LGT; véase, asimismo el art. 251 LGT que relaciona los supuestos en los que se excepciona la regla anterior y, en la medida en que la Administración habrá de abstenerse de practicar liquidación alguna, entendemos que, asimismo, se debe considerar interrumpido el plazo prescriptor; en tercer lugar, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso, como por ejemplo en el supuesto contemplado en el art. 150.3.b) LGT.

Por último se referirá el art. 68.1.c) LGT a un tercer supuesto de interrupción consistente en una acción fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria; el supuesto más común vendría constituido por una acción espontánea del obligado tributario, por ejemplo de las contempladas en el art. 27 LGT, que produciría el efecto del art. 68.6 LGT, es decir, que se iniciaría de nuevo el cómputo del plazo de prescripción; como señalan PÉREZ ROYO/CARRASCO, en este supuesto, la interrupción de la prescripción del ejercicio de la acción que corresponde a la Administración la genera, precisamente, un acto del obligado tributario que es quien provoca que tras su acto, como acabamos de señalar, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción de cuatro años para liquidar, mediante cualquiera de los procedimientos que habilitan a la Administración a verificar, comprobar o inspeccionar la complitud y certeza de la declarado y la corrección de la liquidación realizada, en su caso, en atención a esos datos de relevancia tributaria declarados espontáneamente, aunque de modo extemporáneo.

Por lo que se refiere a los efectos de la interrupción de la prescripción. Como en diversas ocasiones ya hemos tenido ocasión de citar, la cuestión está resuelta en el art. 68.6 LGT y supone, básicamente lo que podríamos denominar la nueva puesta en hora del plazo o inicio de un nuevo plazo de cuatro años que tiene como dies a quo el del siguiente a la fecha en que tuvo lugar la interrupción; ésta se constituye en una de las notas caracterizadoras del expediente prescriptor, mas no carece de excepciones; por ejemplo, en los supuestos en los que expresamente se niega carácter interruptor sobrevenido al acto administrativo correspondiente de inicio del procedimiento; un ejemplo de ello se encuentra en el art. 150.6 LGT, en relación con el efecto interruptor de la prescripción del acto de inicio de esa actuación inspectora, hasta que no se produzca, en su caso, la formal comunicación de la correspondiente reanudación de actuaciones, aunque sobre este supuesto convendrá hacer algunas matizaciones.

En primer lugar, en la medida que rotundamente se afirma en el citado art. 150.6 LGT que el procedimiento no caduca, al tiempo que se afirma que continuará hasta su terminación –si bien, como enseguida veremos, ello no siempre será posible–, pero que producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: (a) que no se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia del inicio de las actuaciones inspectoras durante el plazo señalado en el apartado 1 del art. 150 LGT; (b) que, a su vez, la prescripción se interrumpirá de nuevo por la realización de actuaciones con posterioridad a la finalización del plazo del art. 150.1 LGT; la mencionada reanudación de actuaciones que como decimos es posible sin plazo preciso (pre)determinado, es decir, “…hasta su terminación”, tendrá ahora un requisito expreso muy relevante, a saber, que el obligado tributario tendrá derecho a ser informado sobre los conceptos y períodos que alcanzan las actuaciones que vayan a realizarse2.

Mas, aunque la norma no lo mencione, lo hasta aquí descrito pudiera no poder acaecer en algún supuesto; por ejemplo, en el caso en que se alcance el término del plazo del art 150.1 sin haber finalizado el procedimiento, al no considerarse interrumpido el plazo prescriptor –efecto (a), descrito supra – pudiera ocurrir que esa pretendida continuación hasta su terminación no pudiera producirse en la medida en que la suma del tiempo transcurrido hasta el inicio del procedimiento inspector más el tiempo empleado en el desarrollo del procedimiento no acabado temporáneamente fuera superior al plazo de cuatro años, en cuyo caso la pretendida reanudación o continuación hasta su terminación no pudiera tener lugar porque la acción de liquidar hubiera ya definitivamente prescrito.

Mas no es éste supuesto el único posible; piénsese, por ejemplo, en los supuestos en que la Administración no inicia actuaciones de carácter general, a solicitud del obligado tributario, en el plazo de seis meses – ex art. 149 LGT–, en cuyo caso el inicio de las de carácter parcial no tendrán ese efecto interruptor, en cuyo caso no se reinicia ab initio el cómputo del plazo de prescripción que sólo se interrumpiría si, finalmente, se abre el procedimiento inspector de carácter general solicitado por el OT, lo que tal vez, incluso, pudiera no ocurrir si la suma del plazo de prescripción ganado hasta el momento de iniciarse las actuaciones de carácter parcial y los seis meses a que se refiere el art. 149 LGT sumaran, en el momento de intentar el inicio de las actuaciones de carácter general, más de cuatro años, en cuyo caso también se consideraría prescrita la facultad de la AT de iniciar ese procedimiento inspector de carácter general.

En los supuestos descritos en el art. 68.7 LGT el cómputo del plazo se reanudará de nuevo cuando la Administración Tributaria reciba la notificación de la resolución firme que ponga fin al proceso judicial o que levante la paralización, o cuando se reciba la notificación del Ministerio Fiscal devolviendo el expediente.

Si la interrupción se hubiera producido por la declaración de concurso del deudor el cómputo se iniciará de nuevo cuando adquiera firmeza la resolución judicial de conclusión del concurso; si se hubiera aprobado un convenio el plazo de prescripción se iniciará de nuevo en el momento de su aprobación para las deudas tributarias no sometidas al mismo; el cómputo se iniciará de nuevo, asimismo, cuando las deudas sean exigibles al deudor.

El art. 68.8 LGT suscita una interesante cuestión en relación con lo que podríamos denominar el alcance subjetivo de la interrupción del plazo prescriptor, de modo que interrumpido ese plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los demás obligados, incluidos los responsables; si la obligación fuere mancomunada y se reclamara sólo a uno la parte que le corresponde, el plazo no se deberá entender interrumpido para los demás.

En los supuestos de varias deudas liquidadas a cargo de un mismo obligado, la interrupción de la prescripción sólo afectará a la deuda a la que se refiera.

Por último, en relación con las obligaciones tributarias conexas dispone el art. 68.9 LGT: La interrupción del plazo de prescripción del derecho a que se refiere la letra a) del artículo 66 de esta Ley relativa a una obligación tributaria determinará, asimismo, la interrupción del plazo de prescripción de los derechos a que se refieren las letras a) y c) del citado artículo relativas a las obligaciones tributarias conexas del propio obligado tributario cuando en éstas se produzca o haya de producirse una tributación distinta como consecuencia de la aplicación, ya sea por la Administración Tributaria o por los obligados tributarios, de los criterios o elementos en los que se fundamente la regularización de la obligación con la que estén relacionadas las obligaciones tributarias conexas. A efectos de lo dispuesto en este apartado, se entenderá por obligaciones tributarias conexas aquellas en las que alguno de sus elementos resulte afectado o se determine en función de los correspondientes a otra obligación o período distinto.

El principal efecto de que la acción para liquidar prescriba es la extinción de esa facultad; dicho de modo asertivo la Administración ya no podrá ejercer esa facultad de liquidar.

La prescripción ganada aprovecha por igual a todos los obligados al pago de la deuda tributaria salvo lo dispuesto en el apartado 8 del art. 68, en relación con las obligaciones mancomunadas.

Sobre el modo de ejercicio de la prescripción. La respuesta se encuentra en el art. 69.2 LGT bajo la rúbrica de Extensión y efectos de la prescripción. La prescripción en derecho tributario se aplicará de oficio, sin necesidad de que la invoque o excepcione el obligado tributario; con la finalidad de resaltar aún más el sentido del precepto se afirma: incluso en los casos en que se haya pagado la deuda tributaria. De la relevancia que se ha dado a este perfil de la prescripción nos dan noticia PÉREZ ROYO/CARRASCO, cuando apuntan la posición de la JTS en el sentido de que pueda ser la prescripción alegada en casación, aun cuando no haya sido alegada en el recurso de instancia, aspecto éste que se deriva, según el TS, del principio de interés público de la obligada aplicación de oficio, que impide caracterizar la alegación de la prescripción como cuestión nueva (PÉREZ ROYO/CARRASCO, 2016, 360).

Sobre los efectos de la prescripción en relación con las obligaciones formales. La regla general formulada en el apartado 1.º del art. 70 es que Salvo lo dispuesto en los apartados siguientes, las obligaciones formales vinculadas a otras obligaciones tributarias del propio obligado sólo podrán exigirse mientras no haya expirado el plazo de prescripción del derecho para determinar estas últimas. Se ocupará el apartado 2 de este precepto de las obligaciones de los apartados d), e) y f) del art. 29.2 LGT a los efectos del cumplimiento de los deberes tributarios de terceros en relación con libros mercantiles y contables, así como con las obligaciones de expedir y entregar facturas , obligaciones que deberán cumplirse en el plazo previsto en la normativa mercantil o en el plazo de exigencia de sus propias obligaciones formales al que se refiere el apartado anterior, si este último fuese superior.