Читать книгу Estudios en homenaje al profesor Luis María Cazorla Prieto - Luis Cazorla González-Serrano - Страница 214

La jurisprudencia del Tribunal Supremo ha venido justificando la interposición de recursos como causa interruptora del plazo de prescripción tributaria del derecho a liquidar en el art. 68.1, b) LGT, entendiendo que cuando el acto de liquidación tributaria se somete a revisión, al cuestionarse su validez, se está poniendo en duda su presunción de legalidad, de tal modo, que el recurso de revisión deducido se interpreta como la prolongación del ejercicio del derecho a liquidar el tributo en los términos recogidos en el art. 66, letra a) LGT (STS de 29 de enero de 1994, rec. casac. 2341/1992, RJ 1994, 348).

No comparto este razonamiento por tres motivos. Primero, porque cuando se impugna un acto de liquidación tributaria, el ejercicio del derecho a liquidar sujeto a plazo prescriptivo ya se ha consumado, el tributo se ha liquidado y no es posible interrumpir un plazo otorgado para el ejercicio de un derecho que ya se ha realizado. La interposición de recursos y reclamaciones frente a actos de liquidación tributaria, podrá producir cualquier otro efecto jurídico menos el de tener por interrumpido un plazo de prescripción que ya se ha consumado en tiempo (cumpliéndolo o incumpliéndolo).

El segundo motivo por el que disiento de la tesis mantenida por el Tribunal Supremo, se fundamenta en que cuando se impugna un acto de liquidación tributaria no se está prolongando en el tiempo la determinación de una deuda tributaria que ya ha sido liquidada, sino que se está poniendo en duda la presunción de validez del acto de liquidación tributaria que, por ello mismo, se pretende someter a revisión y aquellos órganos facultados por ley para decidir sobre su validez, no son órganos de la Administración a los que se atribuye la competencia liquidadora del tributos, sino solamente la de revisar si la liquidación se ha ajustado a la legalidad, por lo que sus actuaciones no son eficaces para interrumpir el plazo de prescripción dirigido al ejercicio de tal derecho.

Nos hallamos en este punto ante otra de las perversas consecuencias que arrastra la atracción al ámbito del Derecho público el régimen jurídico de instituciones elaboradas en el ámbito del Derecho privado. Si la Ley General Tributaria en la letra b) de su art. 68.1, reconoce como causa que interrumpe el plazo de prescripción la interposición de recursos y reclamaciones, lo hace atrayendo a su ámbito aplicativo lo dispuesto en el art. 1973 del Código Civil cuando declara: “La prescripción de las acciones se interrumpe por su ejercicio ante los Tribunales…” lo que aplicado al conjunto de las obligaciones nacidas entre particulares tiene todo el sentido porque, solamente, a través de la declaración judicial reconocedora del derecho del acreedor frente al deudor, puede reivindicar el ejercicio de su derecho rompiendo el silencio de la relación jurídica e interrumpiendo, por ello, el plazo de prescripción que corría en favor del deudor.

Pero en el ámbito propio de las obligaciones legales no es éste su funcionamiento operativo, porque los órganos de la Administración tributaria quedan investidos de la potestad de comprobar, investigar y liquidar los tributos, esto es, de ejercitar su acción declarativa en orden a determinar y cuantificar la deuda tributaria en que se concreta la obligación legal nacida de la realización del hecho imponible. Es decir, los órganos de la Administración tributaria competentes para liquidar los tributos investidos de potestad declarativa, no precisan acudir a los Tribunales de Justicia para el reconocimiento del derecho a liquidar tributos, porque les viene reconocido en ley.

El tercer motivo por el que no creo que con la interposición de recursos y reclamaciones quede interrumpido el plazo de prescripción del derecho a liquidar el tributo, lo fundamento en la propia esencia de la prescripción tributaria, institución puesta al servicio de la seguridad jurídica y para castigar a quien pudiendo ejercitar un derecho lo mantiene silente e inactivo durante un tiempo.

Si es este el fundamento de la prescripción, convendremos en afirmar que el silencio mantenido en la relación jurídico-tributaria solo puede romperse por los agentes que en ella intervienen, de un lado, el obligado tributario y de otro, los órganos de la Administración tributaria con competencias liquidadoras. Siendo así, estaremos de acuerdo en señalar que las resoluciones de los órganos económico-administrativos con función revisora de los tributos, pero no liquidadora, no están facultados para romper el silencio de la relación jurídica a través de sus pronunciamientos.

Dicho en verbo claro, la interposición de recursos y reclamaciones no puede interrumpir el ejercicio del derecho a liquidar de la Administración tributaria que ya se ha consumado con el dictado del acto de liquidación y lo que está concluido no es posible interrumpirlo. Asimismo, la resolución de una reclamación económico-administrativa –y todos los trámites que se evacuen en ella– no pueden interrumpir el plazo de prescripción porque se trata de actos dictados por los órganos de revisión administrativa sin facultad para romper el silencio mantenido en la relación tributaria, fundamento de la prescripción.

Entiendo por todo ello, que ha llegado el momento de someter a revisión la causa de interrupción del plazo de prescripción del derecho a liquidar el tributo recogida en la letra b) del art. 68.1 LGT, porque a lo sumo su efecto no debe ser otro que el la suspensión del plazo prescriptivo.

De modo que, si por una lado, la construcción legal a propósito de las causas de interrupción del plazo de prescripción deben quedar sometidas a revisión por la razón indicada, y por otro lado, los efectos producidos por los actos tributarios viciados de mera anulabilidad solamente pueden producir el efecto de interrumpir el plazo de prescripción cuando el vicio de validez venga determinado por un defecto de forma en el acto recurrido causante de indefensión al interesado, mantengo que para el resto de los vicios de anulabilidad declarados en los actos de liquidación tributaria tras su revisión en sede administrativa o judicial, no se puede tener por interrumpido el plazo de prescripción tributaria porque declarado el vicio que lo invalida, el acto anulado ningún efecto jurídico produce.