Читать книгу Internationales und Europäisches Steuerrecht - Florian Haase - Страница 105

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Fall 19:

Ein verheirateter, über 64 Jahre alter Steuerpflichtiger hat im Jahr 2014

Einkünfte aus Gewerbebetrieb	100 000,– Euro
andere Einkünfte	5 300,– Euro
Sonderausgaben und Freibeträge	6 140,– Euro

In den Einkünften aus Gewerbebetrieb sind Darlehenszinsen von einem ausländischen Schuldner in Höhe von 20 000,– Euro enthalten, für die im Ausland eine Einkommensteuer von 2500,– Euro gezahlt werden musste. Nach Abzug der darauf entfallenden Betriebsausgaben einschließlich Refinanzierungskosten betragen die ausländischen Einkünfte 6500,– Euro. Der Veranlagungsbeamte B fragt sich, wie die auf die ausländischen Einkünfte entfallende anteilige deutsche Einkommensteuer zu ermitteln ist. Lösung Rn 320

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Fall 20:

Die im Inland ansässige natürliche Person X betreibt im Inland ein gewerbliches Einzelunternehmen, das sich auf die Produktion bestimmter Chemikalien spezialisiert hat. Das Einzelunternehmen unterhält Betriebsstätten in den Nicht-DBA-Staaten A und B. Die Betriebsstätteneinkünfte im A-Staat belaufen sich auf 5000,– Euro und im B-Staat auf 15 000,– Euro (jeweils ermittelt nach deutschen Gewinnermittlungsvorschriften). Das Einzelunternehmen muss darauf im A-Staat 1250,– Euro und im B-Staat 4500,– Euro an Steuern zahlen. Inklusive der ausländischen Einkünfte beträgt die Summe der Einkünfte im Veranlagungszeitraum 2014 insgesamt 48 000,– Euro, wobei im Inland zu berücksichtigende Sonderausgaben in Höhe von 3000,– Euro entstanden sind. Der Veranlagungsbeamte B ist verunsichert und möchte wissen, wie sich die Anrechnung der ausländischen Steuern vollzieht. Lösung Rn 321

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Die sog. Anrechnungsmethode ist in § 34c Abs. 1 EStG geregelt. Die Tatbestandsmerkmale der Norm erinnern an die oben unter Rn 31 erläuterten Merkmale der juristischen Doppelbesteuerung, die die Anrechnungsmethode in der Tat primär zu vermeiden sucht[354]. Die Vermeidung der Doppelbesteuerung gelingt indes bei der Anrechnungsmethode nur unvollständig, sie leidet unter systemimmanenten Schwächen. Im Zusammenhang mit der Anrechnungsmethode wird daher häufig auch von einer Methode zur Verminderung der Doppelbesteuerung gesprochen.

300

Bei der Anrechnungsmethode kann die für bestimmte Einkünfte im Ausland gezahlte Steuer auf die inländische Steuerschuld angerechnet werden. Die Anrechnungsmethode führt dazu, dass die Gesamtsteuerbelastung bezogen auf bestimmte Einkünfte stets mindestens dem deutschen Steuerniveau entspricht[355]. Man sagt, die Steuerbelastung des Steuersubjekts werde – cum grano salis – auf das Steuerniveau des Ansässigkeitsstaates „hochgeschleust“.

301

Die Anrechnungsmethode lässt zwar das Welteinkommensprinzip unangetastet, entlastet den Steuerpflichtigen aber nur, wenn er im Inland Steuern zahlt, auf die die ausländische Steuer angerechnet werden könnte. Zahlt der Steuerpflichtige im Inland keine Steuern, geht die Anrechnungsmethode ins Leere. Zahlt der Steuerpflichtige im Ausland mehr Steuern, als im Inland aufgrund der Anrechnungsbeschränkungen des § 34c Abs. 1 EStG[356] angerechnet werden können, bleibt der Steuerpflichtige insoweit immer noch teilweise doppelt belastet. Nicht anrechenbare Steuern sind unwiederbringlich verloren. Und schließlich sind mit der Feststellung im Ausland gezahlter Steuern und der Abgrenzung ausländischer von den inländischen Einkünften häufig rein praktische Schwierigkeiten verbunden[357].

Die Frage, ob und in welcher Höhe ausländische Quellensteuern im Inland angerechnet werden können, hat eine erhebliche praktische Bedeutung, denn Quellensteuern können, auch wenn sie auf den ersten Blick in der Höhe niedrig erscheinen mögen, für den Steuerschuldner und Empfänger der steuerpflichtigen Einkünfte eine immense wirtschaftliche Auswirkung haben. In Grenzfällen mag dies gar zur Zahlungsunfähigkeit bzw Insolvenz des Steuerschuldners führen, wie das folgende Beispiel zeigen mag: Wir wollen annehmen, dass eine A-GmbH im Staat A mit einer B-GmbH im Staat B einen Lizenzvertrag geschlossen hat, aufgrund dessen die B-GmbH verpflichtet ist, der A-GmbH im Gegenzug für die Überlassung eines bestimmten Patents jährlich 100 000 Euro zu zahlen. Die B-GmbH verfügt im Übrigen nicht über einen sonstigen Geschäftsbetrieb, so dass sie nicht liquide ist und die Zahlung nicht unmittelbar leisten kann. Sie überlässt daher das Patent einer C-GmbH im Staat C zur Nutzung, was vertraglich zulässig sein und dem angedachten Geschäftsmodell der Errichtung einer internationalen Patentverwertungsgesellschaft entsprechen soll. Die C-GmbH zahlt jährlich 110 000 Euro an die B-GmbH, so dass annahmegemäß eine dem Fremdvergleich entsprechende Marge in der B-GmbH zur Besteuerung verbleiben soll. Bei einer Vielzahl von Lizenzvergaben in unterschiedliche Länder gelangt man so für die B-GmbH ohne weiteres zu einem erklecklichen Betrag. So weit, so gut. Erhebt jetzt der C-Staat jedoch eine 7%ige Quellensteuer auf die Lizenzzahlungen, und ist im Lizenzvertrag zwischen der B-GmbH und der C-GmbH keine besondere Steuerklausel enthalten, so wird die C-GmbH lediglich 102 300 Euro an die B-GmbH auszahlen, von denen 100 000 Euro an die A-GmbH abzuführen sind. Enthält jetzt das Steuerrecht des B-Staats eine dem § 10 Nr 2 KStG entsprechende Vorschrift, wird der B-Staat jedoch 10 000 Euro mit einer angenommenen Körperschaftsteuer von 25% besteuern, was eine Steuerschuld von 2500 Euro bedeuten würde. Dieser Steuerschuld stünde aber nur eine Liquidität von 2300 Euro gegenüber, so dass die B-GmbH ihrer steuerlichen Verpflichtung nicht nachkommen könnte (Fragen der Steueranrechnung bleiben hier zu Zwecken der Problemverdeutlichung zunächst außer Betracht).

302

Bei Vorliegen ihrer Voraussetzungen bedarf es für die Anrechnungsmethode keines Antrags des Steuerpflichtigen. Die Steueranrechnung ist vielmehr von Amts wegen zu gewähren. § 34c Abs. 1 EStG ist so aufgebaut, dass Satz 1 den Tatbestand der Anrechnungsmethode enthält. In den Sätzen 2 bis 5 finden sich ergänzende Regelungen zur konkreten Durchführung der Anrechnung.

303

Nach § 34c Abs. 1 Satz 1 EStG wird bei unbeschränkt Steuerpflichtigen, die mit ausländischen Einkünften in dem Staat, aus dem die Einkünfte stammen, zu einer der deutschen Einkommensteuer entsprechenden Steuer herangezogen werden, die festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer auf die deutsche Einkommensteuer angerechnet, die auf die Einkünfte aus diesem Staat entfällt. Hierzu nachstehend im Einzelnen: