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cc) Verluste aus einer ausländischen Personengesellschaft (§ 15a EStG)

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Anders als bei Kapitalgesellschaften können Verluste bei Personengesellschaften steuerlich auf der Gesellschafterebene geltend gemacht werden. Gemäß ihrer Beteiligung werden den Gesellschaftern einer Personengesellschaft über § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr 2 EStG nämlich nicht nur positive, sondern auch negative Einkünfte zugewiesen, und insoweit finden auf Gesellschafterebene auch die allgemeinen Regeln über Verlustausgleich und Verlustabzug (§§ 2 Abs. 3, 10d EStG) statt. Die Vorschrift des § 15a EStG schränkt die Anwendung dieser Regeln ein, wenn der einem im Außenverhältnis[279] nur beschränkt oder gar nicht haftenden Gesellschafter zuzurechnende Anteil am Verlust einer Personengesellschaft dazu führt, dass ein sog. negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht[280]. Soweit die Haftsumme des beschränkt oder gar nicht haftenden Gesellschafters bereits durch in vorhergehenden Veranlagungszeiträumen zugerechnete Verluste erreicht ist, werden Verlustausgleich und Verlustabzug versagt. Verbleibende Verluste werden gesondert festgestellt und mit später entstehenden Gewinnen verrechnet (§ 15a Abs. 2 EStG)[281].

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Die von § 15a EStG betroffenen Gesellschaften sind im Abs. 1 und Abs. 5 der Norm benannt. Nach § 15a Abs. 5 Nr 3 EStG unterliegt ihr auch der Gesellschafter einer ausländischen Personengesellschaft, bei der der Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen ist, soweit (1) die Haftung des Gesellschafters für Schulden in Zusammenhang mit dem Betrieb der eines Kommanditisten oder eines stillen Gesellschafters entspricht oder soweit (2) die Inanspruchnahme des Gesellschafters für Schulden in Zusammenhang mit dem Betrieb durch Vertrag ausgeschlossen oder (3) nach Art und Weise des Geschäftsbetriebs unwahrscheinlich ist. Das Vorliegen der Mitunternehmereigenschaft des Gesellschafters beurteilt sich nach deutschem Steuerrecht[282], die ausländische Personengesellschaft hingegen muss lediglich strukturell einer deutschen Personengesellschaft entsprechen (Rechtstypenvergleich)[283]. Die Vorschrift ist im Grunde nur bei Nichtbestehen eines DBA von Bedeutung, bei Bestehen eines DBA kann sie allenfalls bei Drittstaatenfällen auf den negativen Progressionsvorbehalt (§ 32b Abs. 1 Nr 3 EStG) wirken[284]. Konkurrenzfragen stellen sich insbesondere im Hinblick auf § 2a EStG. Die hM vertritt die Auffassung, dass jeweils die Norm mit der weitestreichenden Einschränkung zur Anwendung gelangt[285].

Internationales und Europäisches Steuerrecht

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