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Gem. § 191 Abs. 1 Satz 1 AO kann der Haftungsschuldner durch Haftungsbescheid für eine Steuer in Anspruch genommen werden. Der Erlass des Haftungsbescheids setzt nicht voraus, dass vorher gegen den Steuerschuldner ein Steuerbescheid ergangen ist (arg. e § 191 Abs. 3 Satz 4 AO). Allerdings darf die Festsetzungsfrist für den Steuerbescheid noch nicht abgelaufen sein, bevor der Haftungsbescheid ergeht (§ 191 Abs. 5 Satz 1 Nr 1 AO). Die hM wendet § 191 AO auf steuerliche Nebenleistungen analog an[82]. Der Haftungsbescheid ist Steuerbescheiden nicht gleichgestellt, sondern ist ein allgemeiner Steuerverwaltungsakt (dazu unten Rn 368). Daher sind die §§ 155–177 AO nicht anwendbar; die Korrektur von Haftungsbescheiden richtet sich somit nach §§ 130 ff AO.

Die Festsetzungsverjährung ist für die Haftung unabhängig von der Verjährung der Steuerfestsetzung zu ermitteln. Wegen der Verweisung in § 191 Abs. 3 AO sind aber die Vorschriften über die Festsetzungsverjährung (§§ 169 ff AO) entsprechend anzuwenden. § 191 Abs. 3 Satz 2–3 AO enthält besondere Vorschriften über die Frist und ihren Beginn, Abs. 3 Satz 4 regelt die Ablaufhemmung[83]. Die Verjährungsfrist beträgt grds vier Jahre und ist nur in den Fällen der § 70, § 71 AO auf fünf bzw zehn Jahre verlängert.

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Im Gegensatz zum Steuerbescheid steht der Erlass des Haftungsbescheids gem. § 191 Abs. 1 AO („kann“) im pflichtgemäßen Ermessen der Behörde nach § 5 AO (zum Ermessen vgl Rn 387 ff).

Die Rspr hat Fallgruppen entwickelt, in denen das Entschließungsermessen fehlerhaft betätigt worden sein soll[84]. Das Entschließungsermessen ist ferner durch die – ihrer systematischen Stellung nach nur für das Erhebungsverfahren geltende – Vorschrift des § 219 Satz 1 AO eingeschränkt (zu § 219 AO vgl Rn 305). Schon der Erlass eines Haftungsbescheids kann nämlich ermessensfehlerhaft sein, wenn der Haftungsschuldner voraussichtlich nicht in Anspruch genommen werden soll oder kann (zB wegen der Subsidiarität nach § 219 Satz 1 AO). Insoweit schlägt die Subsidiarität der Haftungsinanspruchnahme (Rn 305) auf die Ermessensausübung gem. § 191 Abs. 1 AO durch, wenn zB feststeht, das der Steuerschuldner zur Zahlung in der Lage ist[85]. Kann die Behörde noch keine Prognoseentscheidung über den Vollstreckungserfolg beim Steuerschuldner treffen und ist zu einem späteren Zeitpunkt der Erlass eines Haftungsbescheids nicht mehr möglich (zB wegen Eintritts der Festsetzungsverjährung), handelt die Behörde aber nicht ermessensfehlerhaft, wenn sie einen Haftungsbescheid (ohne Inanspruchnahme, vgl § 229 Abs. 2 AO) gegen den Haftungsschuldner erlässt.

Die Behörde hat Auswahlermessen, wenn mehrere potentielle Haftungsschuldner vorhanden sind. Die Behörde darf bei Ausübung des Auswahlermessens das Verschulden und das Maß des Verschuldens des potentiellen Haftungsschuldners berücksichtigen. Bei mehreren Geschäftsführern in einer Gesellschaft ist grds jeder zur Erfüllung der steuerlichen Pflichten der Gesellschaft berufen. Besteht jedoch eine intern getroffene Geschäftsaufteilung, so hat das FA den zuständigen Geschäftsführer in Anspruch zu nehmen, soweit nicht besondere sachliche Gründe für die Inanspruchnahme des anderen Geschäftsführers vorliegen[86].