Читать книгу Außensteuergesetz Doppelbesteuerungsabkommen - Katharina Becker - Страница 80

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Können auch nach Vornahme sachgerechter Anpassungen bzw Anpassungsversuchen keine uneingeschränkten Fremdvergleichswerte festgestellt werden, kommt die 2. Stufe in Abs 3 zur Anwendung. In diesen Fällen wird vom StPfl gefordert, eingeschränkt vergleichbare Fremdvergleichswerte (zB Preise, Bruttomargen, Kostenaufschlagsätze, Provisionssätze) für die Anwendung einer geeigneten Verrechnungspreismethode zu verwenden, wobei die größte Schwierigkeit darin liegt, die eingeschränkte Vergleichbarkeit der Fremdvergleichswerte zu ermitteln.[430] Auch auf der 2. Stufe sind die Fremdvergleichswerte sachgerechten Anpassungen zu unterziehen.[431] Die Anpassungen idS beziehen sich auf den Fremdvergleichspreis und bestehen aus einer Erhöhung oder Minderung der Vergleichspreise, dem Ziel folgend, die nur eingeschränkte Vergleichbarkeit der Fremdvergleichspreise auszugleichen.[432]

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Ergibt sich eine Bandbreite mehrerer eingeschränkt vergleichbarer Fremdvergleichswerte, schreibt Abs 3 S 3 vor, dass diese Bandbreite einzuengen ist.[433] Auch in Abs 3 S 3 sind unter den Fremdvergleichswerten Fremdvergleichspreise zu verstehen. Die Einengung der Bandbreite erfolgt durch eine Verkürzung mindestens eines Endes der Bandbreite. Besondere Schwierigkeiten ergeben sich für den Rechtsanwender hinsichtlich des vorzunehmenden Umfangs der Einengung.[434]

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Ausweislich der RegierungsBegr[435] ist die Einengung entspr den Verwaltungsgrundsätzen Verfahren[436] vorzunehmen. Danach ist zunächst eine weitere Analyse der Daten, die die Fremdvergleichswerte innerhalb der Bandbreite ergeben, erforderlich, um festzustellen, ob diese ganz oder teilw wegen mangelnder Vergleichbarkeit der Umstände nicht berücksichtigt werden dürfen oder ob zuverlässige Anpassungsrechnungen vorgenommen werden können. Wird diese zusätzliche Analyse nicht durchgeführt, sind die ermittelten eingeschränkt vergleichbaren Daten eigentlich nicht verwertbar.[437] Um die eingeschränkt vergleichbaren Daten dennoch zu nutzen kann die Bandbreite jedoch auch durch Kontrollrechnungen mit Hilfe anderer Verrechnungspreismethoden eingeengt werden. Eine Verengung der Bandbreite kann auch anhand von Plausibilitätsüberlegungen erfolgen, zB ob eine angemessene Gewinnerzielung in einem überschaubaren Zeitraum möglich ist oder ob der StPfl in der konkreten Situation aufgrund seiner Verhandlungsmacht bestimmte Preise innerhalb der Bandbreite hätte durchsetzen können.[438] Kann die Bandbreite weder durch Kontrollrechnungen noch mit Plausibilitätserwägungen eingeengt werden, so kann die Einengung der Bandbreite durch mathematische Verfahren vorgenommen werden. Dies soll durch Anwendung der Methode der „Interquartile Range“ erfolgen.[439] Dabei wird die Einengung im Wege des Ausscheidens von 25 % der kleinsten und 25 % der größten Werte durchgeführt.

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Die Vorschrift über die Pflicht zur Einengung einer Bandbreite bei der Ermittlung nur eingeschränkt vergleichbarer Verrechnungspreise ist auf Kritik gestoßen. Die Forderung zur Einengung einer Bandbreite stehe im Widerspruch zur ständigen Rspr des BFH, die Einengung nach den Verwaltungsgrundsätzen Verfahren sei (damals) ohne Rechtsgrundlage erfolgt und die Methode der „Interquartile Range“ stelle keine vertretbare Form der Einengung dar.[440]

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In Fällen, in denen der vom StPfl verwendete Wert außerhalb der im jeweiligen Fall maßgeblichen Bandbreite liegt, ist gem Abs 3 S 4 eine Korrektur unter Verwendung des Medians der Wert dieser Bandbreite durchzuführen. Durch die Anordnung dieser Regelung soll der StPfl „angehalten“ werden, die Bandbreiten zutreffend zu ermitteln und den Verrechnungspreis nicht zu weit an den Rand dieser Bandbreite zu legen.[441] Der Median ist ein Begr aus der Statistik und bezeichnet keinesfalls das arithmetische Mittel, sondern die Grenze zwischen zwei Hälften. Er ist durch die Eigenschaft definiert, dass mindestens 50 % aller Merkmalswerte kleiner oder gleich und mindestens 50 % aller Merkmalswerte auch größer oder gleich diesem Wert sind.[442] Die Verwendung von Begr aus der Statistik wirft die Frage auf, ob der StPfl als Gesetzanwender die Begr und deren richtige Anwendung kennen muss[443] und, ob die Verwendung solcher Begr noch dem Gebot der Normenklarheit entspricht.

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Abs 3 S 4 nimmt Bezug auf die Bandbreite in Abs 3 S 1 und auf die Bandbreite in Abs 3 S 2. Dabei ist unter „Wert“ wiederum der Fremdvergleichspreis zu verstehen.[444] Eine Korrektur auf den Median erfolgt nach Abs 3 S 4 nur, wenn der Fremdvergleichspreis, den der StPfl seiner Einkünfteermittlung zugrunde legt, außerhalb der Bandbreite liegt. Liegt der Verrechnungspreis innerhalb der Bandbreite ist es unerheblich, an welcher Stelle er Verrechnungspreis innerhalb der Bandbreite liegt, was sich insoweit ausdrücklich aus dem Gesetz ergibt.